BFH: Gewinnrücklage bei Übernahme von Pensionsverpflichtungen (§ 5 Abs. 7 Satz 5 EStG)

Mit Urteil vom 23.10.2024 (XI R 24/21) hat der BFH entschieden, dass für den Gewinn aus der Übernahme einer Pensionsverpflichtung eine gewinnmindernde Rücklage nach § 5 Abs. 7 Satz 5 EStG auch dann gebildet werden kann, wenn die übernommene Verpflichtung nach § 5 Abs. 7 Satz 4 EStG bewertet wurde.

Nach § 5 Abs. 7 Satz 1 EStG sind (zum Marktpreis) übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, zu dem auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtag bei dem Übernehmer so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären. Für den Spezialfall der Übernahme einer Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist § 5 Abs. 7 Satz 1 EStG mit der Maßgabe anzuwenden, dass ein näher definierter Teilwert in Anlehnung an § 6a EStG anzusetzen ist (§ 5 Abs. 7 Satz 4 EStG). Nach § 5 Abs. 7 Satz 5 EStG kann für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).

Die Klägerin (GmbH) übernahm im Streitjahr 2014 eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war. Sie bilanzierte die übernommene Pensionsverpflichtung mit dem Teilwert nach § 5 Abs. 7 Satz 4 EStG. Für den danach entstanden Gewinn bildete die Klägerin eine Rücklage nach § 5 Abs. 7 Satz 5 EStG und löste diese im Streitjahr und in den Folgejahren zu je einem Fünfzehntel auf.

Streitig war, ob die Bildung einer gewinnmindernden Rücklage nach § 5 Abs. 7 Satz 5 EStG zulässig war. Der BFH bejaht dies. Der Wortlaut von § 5 Abs. 7 Satz 5 EStG verweist zwar nicht auf § 5 Abs. 7 Satz 4 EStG. Allerdings handelt es sich bei § 5 Abs. 7 Satz 4 EStG nicht um einen eigenen Tatbestand. Die Norm regelt nur eine besondere Berechnung des Gewinns, die sich grundsätzlich nach § 5 Abs. 7 Satz 1 EStG richtet. Insoweit liege auch ein Fall des § 5 Abs. 7 Satz 1 EStG vor.