Rentebegrensningsreglene finnes i skatteloven § 6-41. En stor og viktig endring trådte i kraft fra og med inntektsåret 2019.

Tidligere var det begrensing kun for renter på lån mellom nærstående (interne renter). Fra og med 2019 begrenses også renter på lån betalt av "selskap i konsern" til uavhengige parter (eksterne renter). Utgangspunktet er at rentefradrag er begrenset til 25 % av skattemessig EBITDA (EBITDA-regelen).

Begrensning for renter betalt til uavhengige parter gjelder bare hvis netto rentekostnader overstiger et terskelbeløp på MNOK 25 for den norske delen av konsernet. Unntak fra denne begrensningen gjelder likevel dersom et selskap, eller norsk del av konsern, dokumenterer lik eller høyere egenkapitalandel enn konsernet globalt (balansebasert unntaksregel). Avskårede renter kan framføres.

Rentefradragsbegrensningsreglene er begrunnet med et ønske om å unngå overskuddsflytting.

Forskriftsbestemmelsene og tolkningsuttalelsen gjelder blant annet:

• Balansebasert unntaksregel
• Terskelbeløp for norsk del av konsern
• Fremføring av tidligere avskårede renter

Departementet presiserer i uttalelsen at det ved anvendelse av den balansebaserte unntaksregelen gjelder det et krav om faktisk avlagt konsernregnskap. Det er ikke tilstrekkelig med forenklede balanseoppstillinger (for konsernet som helhet). For den norske delen av konsernet er det imidlertid tilstrekkelig med en revidert konsolidert balanseoppstilling for å fastsette egenkapitalandelen. Dette er praktisk sett en god løsning da man ikke trenger å lage resultatregnskap eller noter som er irrelevante for egenkapitalunntakene.

Videre aksepteres for rene norske konsern en forenklet balanseoppstilling uten å beregne egenkapitalandeler. I slike tilfeller foreligger det ingen risiko for overskuddsflytting, og sammenlikningsgrunnlaget vil være identisk.

Avgjørende for om konsernet anses som et rent norsk konsern er om den norske delen av konsernet kun består av enheter som er skattepliktige i Norge. Dette betyr at et konsern normalt ikke regnes som rent norsk dersom det omfatter (i) selskap med filial/fast driftssted i utlandet der dobbeltbeskatning unngås ved fordelingsmetoden eller (ii) selskap med deltakerfastsetting eller NOKUS-selskap som har én eller flere utenlandske andelseiere.

Det følger av skatteloven § 6-41 åttende ledd at konsernregnskapet må være utarbeidet av det øverste selskapet i konsernet, eller av et direkte underliggende selskap når det følger av akseptert regnskapsspråk at det øverste selskapet "ikke skal" utarbeide konsernregnskap.

I forskriften (FSFIN § 6-41-2) presiseres det at et faktisk konsernregnskap på underliggende nivå ikke kan legges til grunn for beregning av egenkapitalandelen i konsernregnskapet etter unntaksregelen dersom et overliggende selskap "kan" utarbeide konsernregnskap etter et akseptert regnskapsspråk.

Forskriftens ordlyd ("kan") avviker fra lovens formulering ("ikke skal") og presiseringen kunne etter vårt syn med fordel vært tatt inn i loven selv.

Rentebegrensning vil først være aktuelt for selskap i konsern, eller norsk del av konsern, som samlet har netto rentefradrag som overstiger MNOK 25.

Med den norske delen av konsernet menes etter forskriften (FSFIN § 6-41-1) selskap mv. som på noe tidspunkt i løpet av inntektsåret er skattepliktige til Norge og som kunne ha vært konsolidert linje for linje i utgående balanse i inntektsåret i et konsernregnskap dersom IFRS hadde vært anvendt.

Ettersom vurderingen i forhold til terskelbeløpet er basert på hvilke selskaper som inngår i norsk del av konsern 31.12 i inntektsåret, mens vilkåret for å kunne påberope seg de egenkapitalbaserte unntaksreglene fastsettes 31.12 året forut for inntektsåret, vil endringer i konsernstrukturen slå ulikt ut etter de to vurderingene.

For selskap som er del av et konsern ved inngangen til inntektsåret, men som er et enkeltstående selskap utenfor konsern ved utgangen av inntektsåret vil terskelbeløpet på 25 millioner gjelde totale netto rentekostnader for selskapet isolert sett.

På den annen side vil selskap som ved inngangen til inntektsåret ikke inngår i et konsern, men som i løpet av inntektsåret blir tilhørende konsern, f.eks. gjennom oppkjøp, likevel ikke regnes som selskap i konsern i forhold til den balansebaserte unntaksregelen.

Netto rentekostnader som er avskåret, kan fremføres til fradrag i påfølgende 10 år. Uavhengig av maksimalt tillatt rentefradrag skal de eldste rentene anses benyttet først.

Et selskap kan få høyere rentefradrag i inntektsåret enn fradragsrammen etter EBITDA-regelen der balansebasert unntaksregel kommer til anvendelse eller der netto rentekostnader ikke overstiger terskelbeløpet. For slike tilfeller legger departementet i uttalelsen til grunn at fradrag for tidligere avskårede rentekostnader kommer til fradrag (før årets netto rentekostnader) begrenset oppad til det beløp som tillates etter den balansebaserte unntaksregelen eller terskelbeløpet. Dette skal gjelde uansett om årets faktiske netto rentekostnader overstiger fradragsrammen.  Eventuelt overskytende avskåret rentefradrag fra tidligere år kan i slike tilfeller fremføres videre sammen med årets netto rentekostnader.

Finansdepartementet har I et høringsnotat av 26 juni 2019 foreslått endringer knyttet til behandlingen av utbytte og konsernbidrag ved fastsettelse av skattyters egenkapitalandel. Disse endringene vil ikke bli vedtatt med virkning for 2019.

Tilsvarende vil en forskriftsfesting av definisjonen "nærstående långiver utenfor samme konsern" ikke bli gjennomført før Stortinget vedtar lovendringene foreslått som en del av statsbudsjettet for 2020.

Det vises for øvrig til tolkningsuttalelsen i sin helhet.