Bakgrunn
Tidspunktet en entreprenør plikter å utstede salgsdokumentasjon følger av bokføringsforskriften. Utgangspunktet er at entreprenør skal utstede faktura og innbetale merverdiavgift løpende til staten, uavhengig av om byggherren betaler eller ikke.
Dersom byggherren bestrider kravet får entreprenøren merverdiavgiften som et utlegg og en likviditetsbelastning i de årene tvisten pågår. Byggherren kan attpåtil fradragsføre den samme merverdiavgiften og få denne utbetalt av staten – selv om fakturaen ikke har blitt betalt.
Reglene har hatt mange uheldige konsekvenser og det har vært en langvarig misnøye i bygg- og anleggsbransjen. Reglene har medført en likviditetsforskyvning mellom partene i tvistesaker, som særlig har rammet seriøse entreprenører som fakturerer og innbetaler merverdiavgift i tråd med regelverket. Reglene har vært ekstra belastende for mindre aktører med begrenset likviditet. Erfaringsmessig har det også i stor grad vært offentlige oppdragsgivere som har stått på kjøpersiden i tvistene og som har nytt godt av slagsiden i regelverket. Den såkalte «hoppeplikten» i standardkontraktene for entrepriseforhold medfører også at entreprenøren må utføre alle endringer og tillegg byggherren ønsker, også der hvor det oppstår uenighet om og i hvilken grad entreprenøren har krav mer penger som følge av endringene.
I fjor ble reglene endret slik at entreprenøren kunne utsette tidspunktet for utstedelse av salgsdokumentasjon til arbeidet var fullført. I praksis løste imidlertid ikke denne endringen utfordringene i bygg- og anleggsbransjen da tvist i entrepriseforhold ofte oppstår i forbindelse med sluttoppgjøret. Entreprenøren hadde derfor en ubetinget faktureringsplikt på fullføringstidspunktet, selv om det kunne ta flere år å få en løsning på tvisten.
Fra 1. januar 2023 ble disse reglene ytterligere forbedret. De nye reglene innebærer at dersom det er «rimelig tvil» om entreprenøren har krav på vederlaget, skal merverdiavgiften innbetales først når kravet er avklart eller betalt. Byggherren vil heller ikke ha rett til å fradragsføre merverdiavgiften på fakturaen før kravet er avklart eller betalt.
Reglene gjelder for «tilvirkningskontrakter»
Reglene er innført for å skjerme bygg- og anleggsbransjen. EØS-reglene om statsstøtte gjør det imidlertid problematisk med særregler for enkeltbransjer og næringer. Finansdepartementet måtte derfor justere virkeområdet noe, slik at reglene gjelder for «tilvirkningskontrakter» generelt. Begrepet er ment å være bransjenøytralt, men vil særlig omfatte leveranser innen bygg- og anlegg.
Hva som regnes som en «tilvirkningskontrakt» vil imidlertid kunne by på mange vanskelige vurderinger. Begrepet er ikke legaldefinert, og praksis knyttet til forståelsen av begrepet er begrenset. Lovgiver er også delvis utydelig i sin beskrivelse.
I høringsnotatet vises det til at tilvirkningskontrakter gjelder noe mer enn bare kjøp av en ferdigprodusert vare eller tjeneste.
Det sentrale i begrepet fremstår å være at entreprenøren bygger eller lager en fysisk gjenstand for byggherren. Ut over dette kan særlig følgende momenter tilsi at det foreligger en tilvirkningskontrakt:
- Entreprenøren står for anskaffelsen av materialer o.l.
- Det er avtalt fastpris
- Entreprenøren har resultatansvar for leveransen
Momentlisten er basert på skatterettslige tidfestingsregler som lovgiver har uttalt skal benyttes ved forståelsen. Det kan imidlertid stilles spørsmål ved om denne momentlisten er direkte overførbar til avgiftsforhold uten at anvendelsen av reglene kommer i skvis med formålet bak reglene. Den nærmere grensedragningen vil måtte trekkes opp i praksis i tiden fremover.
Oppsummeringsvis er det vanskelig å gi noen kort og konsis beskrivelse av hvordan tilvirkningsbegrepet skal forstås. Ut over at hvis du bygger noe for en annen, vil du kunne være omfattet av reglene. Etter vår vurdering er det en svakhet ved reglene at begrepet ikke er definert av lovgiver. Vi antar at det oppstå tolkningsspørsmål og risiko for tvist om en leveranse er omfattet av de nye reglene eller ikke.
Byggherren må ha rimelig grunn til å tviste
Det er også satt en begrensning ved at reglene kun får anvendelse der det har oppstått tvist om vederlaget og det «objektivt sett er rimelig tvil om kreditor har rett på vederlaget».
Vilkåret gir et resultat som kan se litt merkverdig ut. I praksis medfører vilkåret at dersom byggherren reiser en grunnløs reklamasjon, får ikke entreprenøren benytte seg av regelen om utsatt innbetaling av merverdiavgiften.
Bakgrunnen for vilkåret er at lovgiver kun har ment å gi regelen anvendelse der partene er uenige om entreprenørens krav på vederlag. Lovgiver har ikke ment å gi entreprenøren betalingsutsettelse for merverdiavgiften dersom byggherren mangler midler til å betale, og bruker reklamasjon som begrunnelse for å trenere betalingen. Manglende betaling som følge av ren betalingsuvilje eller manglende betalingsevne må fremdeles følge de alminnelige reglene om tap på krav.
Nærstående parter unntas
Reglene om utsatt innbetaling av merverdiavgiften vil ikke gjelde for parter som er å anse som nærstående etter skatteforvaltningsloven § 8-11 fjerde ledd. For praktiske formål betyr dette at tvister mellom selskaper innen samme konsern vil falle utenfor de nye reglene.
Foreldelse av merverdiavgiftskrav
I høringsrunden for lovendringen ble det fra flere hold pekt på at det er risiko for foreldelse av kjøpers krav på kompensasjon for merverdiavgift fordi entreprenøren må utstede faktura til tross for at kravet er omtvistet. For å bøte på noen utfordringer for særlig kommuner og fylkeskommuner er det vedtatt endringer i forskrift om merverdiavgiftskompensasjon hvor det heter at krav om kompensasjon på omtvistede krav i tilvirkningskontrakter skal tas med i skattemeldingen for den perioden kravet er avklart eller betalt.
Ikrafttredelse
Reglene er gitt anvendelse fra 1. januar 2023. Det innebærer at regelen får anvendelse på fakturaer som er, og skal være, utstedt i 2023 og senere.
Reglene om utsatt innbetaling får ikke anvendelse for fakturaer som er utstedt, eller skulle vært utstedt, i 2022 eller tidligere.
Har du spørsmål til denne artikkelen?
Ta gjerne kontakt.
