Borgarting lagmannsretts dom avsagt 27. august 2019 gjaldt et konserninternt salg av oljeriggen Scarabeo 8 (LB-2018-55099 (Saipem)). Riggen ble overdratt fra det portugisiske selskapet Saipem Commercio Ltd. til det norske konsernselskapet Saipem Drilling Norway AS. Spørsmålet var om prisen som ble lagt til grunn ved salget tilfredsstilte kravene til armlengdes pris etter skatteloven § 13-1.

Skattekontoret mente at vilkårene for å foreta skjønnsfastsettelse etter skatteloven § 13-1 var oppfylt og foretok en skjønnsmessig fastsettelse. Kjøpesummen for riggen ble redusert med to milliarder kroner fra 8 milliarder kroner til 6 milliarder kroner. Skattekontorets fastsettelse ble opprettholdt av lagmannsretten, men med dissens.

Dommen er påanket til Høyesterett, men i skrivende stund vet man ikke om saken slipper inn i Høyesterett. Slik dommen nå står er den imidlertid en kraftig oppfordring til skattepliktige om å anstrenge seg til det ytterste for å dokumentere armlengdes pris.

Dersom dommen blir stående og retningsgivende for overprøving av konsernintern prissetting fremover innebærer det en ny og svært vanskelig situasjon for skattepliktige (snudd bevisbyrde):

• Det er på ingen måte gitt at domstolene vil gjøre en reell vurdering av den skattepliktiges eget arbeid med intern prissetting
• Snarere vil situasjonen kunne bli at det er den skattepliktige som overfor retten må sannsynliggjøre at skattemyndighetenes prisfastsettelse er uriktig

Etter vår vurdering reiser dommen også ubesvarte spørsmål:

• Hvorfor anses skattemyndighetene for å ha bedre faglig kompetanse og innsyn i det økonomiske og markedsmessige enn markedsaktørene selv og deres rådgivere/sakkyndige?
• Hvorfor skal forpliktelsen til å følge utenlandsk rett veie tyngre enn forpliktelsen til å fastsette en riktig pris etter norsk rett?
• Hvorfor skal andre aktørers innhentede verdsettelser fra uavhengig meglere veie tyngre enn skattepliktiges innhentede verdsettelser?

Det rettslige utgangspunktet er at skattemyndighetene har adgang til å foreta skjønnsfastsettelse av skattepliktiges inntekt dersom det foreligger en inntektsreduksjon som følge av interessefellesskap, jf. skatteloven § 13-1 første ledd. Vurderingen av om vilkårene for skjønnsfastsettelse er til stede, er etter alminnelig rettsoppfatning et rettsanvendelsesskjønn som domstolene kan prøve fullt ut.

Dersom vilkårene for skjønnsfastsettelse er oppfylt, kan skattemyndighetene fastsette prisen ved skjønn etter skatteloven § 13-1 tredje ledd. Her er den alminnelige oppfatningen at dette er et "fritt forvaltningsskjønn", dvs. at domstolene bare kan tilsidesette skjønnsfastsettelsen etter læren om myndighetsmisbruk, for eksempel fordi skjønnet er uforsvarlig eller grovt urimelig.

Lagmannsretten uttaler at det ved bevisbedømmelsen og særlig ved økonomiske og markedsmessige vurderinger kan være god grunn for domstolene til å være noe tilbakeholdne med å tilsidesette skatteetatens skjønnsmessige vurderinger.

Trumfer skattemyndighetenes økonomiske kompetanse markedsaktørenes?

Lagmannsretten begrunner sin oppfatning dels med at vurderingstemaet kan ha en art og karakter som skattemyndighetene er nærmere til å vurdere enn domstolene. Skattemyndighetene har for eksempel særlig faglig kompetanse til å foreta økonomiske og markedsmessige vurderinger.

Etter vår oppfatning er det svært vanskelig å se at lagmannsretten har gitt noen god begrunnelse for hvorfor skattemyndighetene skal anses å ha en særlig faglig kompetanse og innsyn i økonomiske og markedsmessige forhold som trumfer kompetansen og innsynet skattepliktige selv og hans benyttede ekspertise har når det gjelder verdsettelse av rigger. De vurderingene som er gjort av skattepliktige selv, av selskapets meglere og av skattepliktiges sakkyndige vitner er stort sett feil, mens skattemyndighetenes særlig kompetente personer nærmest forvalter sannheten.

Det synet som lagmannsretten forfekter innebærer således etter vår oppfatning at man ikke legger tilstrekkelig vekt på den særlige innsikten selskapene som driver innenfor bransjen har.

Kan det frie skjønnet begrunne tilbakeholdenhet?

Dels begrunner lagmannsretten tilbakeholdenheten med at det er en nær sammenheng mellom vurderingen av om det foreligger en inntektsreduksjon etter § 13-1 første ledd og den skjønnsmessige prisfastsettelsen som skal skje etter § 13-1 tredje ledd. En inngående domstolsprøving etter første ledd vil etter lagmannsrettens oppfatning i vesentlig grad kunne uthule det skjønnet som det er forutsatt at forvaltningen skal ha etter tredje ledd.

Vår oppfatning er at tilbakeholdenhet ved vurderingen etter første ledd systematisk nærmest vil snu oppmerksomheten bort fra de faglige vurderingene som den skattepliktige selv har gjort over til den vurderingen skattemyndighetene har gjort Det er skattemyndighetene som må bevise at vilkårene for skjønnsfastsettelse er oppfylt.

Sentralt i rettens vurdering av om det konkret har funnet sted en inntektsreduksjon står Transoceans kjøp av aksjene i Aker Drilling. Aker Drilling var eier av riggene Aker Spitsbergen og Aker Barents, som har funksjoner og egenskaper som er sammenlignbare med Scarabeo 8.

I Transoceans konsernregnskap for 2011 og 2012 ble 1 800 millioner dollar av kjøpsprisen for selskapet tilordnet de to riggene (900 millioner dollar på hver), 272 millioner dollar ble tilordnet to boreskip under bygging og 285 millioner dollar ble tilordnet goodwill.

Saipem Drilling Norway AS gjorde i saken gjeldende at Transoceans fordeling av kjøpsprisen ikke gir uttrykk for hva Transocean reelt var villig til å betale for riggene. Konkret ble det anført følgende:

• Det ble tilordnet for store verdier til goodwill som skulle vært tilordnet riggene
• Aker-riggene er to år eldre enn Scarabeo 8, som var en helt ny rigg. Dessuten var Scarabeo 8 nylig klasset

Prisen i riggmarkedet steg fra august 2011 til juni 2012 med omkring 20-25 prosent. Saipem Drilling Norway AS mener basert på dette at armlengdeintervallet må settes til 1,285-1,340 mrd. dollar. Anførslene bygger blant annet på sakkyndige vitneforklaringer fra Jarand Rystad, administrerende direktør i Rystad Energy og Finn Kinserdal førsteamanuensis ved Norges Handelshøyskole.

Skattemyndighetenes sakkyndige vs. selskapets

Når det gjelder korrigering for goodwill avviser lagmannsrettens vurderingene gjort av Kinserdal og Rystad og legger avgjørende vekt på forklaringen til skattemyndighetenes sakkyndige vitne. Lagmannsretten uttaler blant annet følgende:

«Boulmer har derimot forklart at Transocean etter amerikansk rett var forpliktet til å fastsette verdien av riggene til markedspris samt allokere et riktig reelt beløp til goodwill. Han har også vist til at det av Transoceans regnskap fremgår at det ved fastsettelsen av riggverdien ble benyttet en uavhengig megler (third party broker). Det er heller ikke nødvendigvis slik at selskaper har et incentiv til å sette goodwill for høyt – i nedgangstider må også goodwill nedskrives. Den allokeringen av goodwill som Transocean foretok, er videre lavere enn ved mange sammenlignbare selskapsoverdragelser. Det kan også være andre grunner til å allokere verdier til goodwill, som partene i denne rettssaken ikke kjenner til.»

Flere spørsmål ved lagmannsrettens konkrete vurdering

Etter vår oppfatning er det god grunn til å stille flere spørsmål ved lagmannsrettens vurdering. Hvorfor skal forpliktelsen til å følge amerikansk rett veie tyngre enn forpliktelsen til å fastsette en riktig pris etter norsk rett? Hvorfor veier Transoceans innhentede verdsettelser av rigger fra uavhengig megler tyngre enn selskapets egne innhentede verdsettelser fra uavhengige meglere? Det at det «ikke nødvendigvis» foreligger incentiv til å sette goodwill for høyt betyr vel ikke at det ikke er gjort i Transoceans tilfelle?

Når det gjelder korrigeringen for at Aker-riggene var to år eldre enn Scarabeo 8, viser lagmannsretten til at det ikke er automatikk i at en to år eldre rigg er mindre verdt enn en ny rigg, at Scarabeo 8 hadde et omdømmetap på grunn av vesentlige forsinkelser og kostnadsoverskridelser, og at verdien av riggen kan øke etter å ha vært i drift og derigjennom har vist at den er driftssikker.

Når det gjelder korrigering for prisstigning i riggmarkedet viser lagmannsretten til at skattemyndighetene i vedtaket har tatt høyde for verdistigning i riggmarkedet med 10 prosent. Det erkjennes at dette kan være lavere enn den alminnelige verdistigningen i riggmarkedet, men viser til at dette i vedtaket er begrunnet med at Scarabeo 8 og Aker-riggene ligger i et høyere prissjikt. Deretter fastslår lagmannsretten at prisstigningen i alle fall ikke vært mer enn ti prosent. Lagmannsretten fastslår på grunnlag av skattekontorets sakkyndige at Rystads bruk v prisstigning i dagratemarkedet for leie av rigger ikke er en god indikator for prisstigning på salg av rigger.

Etter vår oppfatning kan  er det få holdepunkter som underbygger at verdistigningen ikke kan ha vært høyere enn ti prosent.  Rystads bruk av prisstigning i dagratemarkedet vil etter vårt syn kunne være en sentral indikator for prisstigning på salg av rigger.

Paretos og Platous verdivurderinger vektlegges ikke

Lagmannsretten avviser både Pareto Offshores og RS Platou Asias verdivurderinger av Scarabeo 8. Paretos metode (diskusjon med aktuelle aktører i markedet) er etter lagmannsrettens syn ikke en metode som er anerkjent etter OECD-retningslinjene. Videre svekkes bevisverdien ved at kildene ikke er opplyst.

Etter vår oppfatning kan tilordningen av verdier på eiendelene i Aker Drilling internt i Transoceans regnskaper ikke anses som en sammenlignbar ukontrollert transaksjon. Videre er det vanskelig å forstå hvorfor bevisverdien av verdivurderingen som ble gjort av skattepliktiges megler skal være mindre enn bevisverdien som ble gjort av Transoceans megler.

Oppsummert legger lagmannsretten til grunn at skattemyndighetene har foretatt forsvarlige og godt begrunnede vurderinger av armlengdeverdien til Scarabeo 8. På grunn av det betydelige avviket fra den pris som faktisk ble lagt til grunn (i størrelsesorden to milliarder kroner) finner lagmannsretten ikke noen grunn til å fastsette noe armlengdes prisintervall.

Vår vurdering er at my taler for at prisen som ble fastsatt ved salget av Scarabeo 8 må anses å ligge innenfor det intervall som må aksepteres. Etter vår oppfatning innebærer lagmannsrettens argumentasjon nærmest en snudd bevisbyrde, hvor det er opp til den skattepliktige å sannsynliggjøre at skattemyndighetenes prisfastsettelse er uriktig.

Lagmannsrettens dom ble avsagt under dissens. En mer utførlig vurdering av dommen, hvor også mindretallets synspunkter er omtalt, er publisert i Revisjon og regnskap 8/2019.

KPMG Law bistår regelmessig i denne type saker, både rådgivning i forkant av transaksjoner, ved spørsmål fra skattemyndighetene og ved bokettersyn. Våre advokater prosederer også saker for domstolene.