Obowiązki w raportowaniu cen transferowych

Raportowanie cen transferowych koncentruje się przede wszystkim wokół informacji o cenach transferowych (TPR). Statystyki Ministerstwa Finansów dotyczące kontroli cen transferowych za 2024 r. pokazują jednak, że mimo mniejszej liczby kontroli ich efektywność znacząco wzrosła, co może potwierdzać coraz lepsze wykorzystanie danych raportowych przez organy podatkowe. W takich realiach nie można bagatelizować pozostałych, mniej oczywistych obowiązków sprawozdawczych związanych z cenami transferowymi – ich zaniedbanie może skutkować m.in. osłabieniem pozycji podatnika w toku ewentualnej kontroli.

TPR – narzędzie analityczne fiskusa

W ostatnich latach raportowanie cen transferowych stało się jednym z kluczowych obszarów zainteresowania organów podatkowych. TPR pełni dziś rolę podstawowego narzędzia analitycznego administracji skarbowej, które pozwala na wstępną ocenę ryzyka zaniżenia dochodu, identyfikację nierynkowych warunków transakcji oraz selekcję podmiotów do dalszych czynności sprawdzających i kontroli. Skala oraz szczegółowość danych raportowanych w TPR, w połączeniu z rosnącą integracją systemów analitycznych Ministerstwa Finansów, powodują, że formularz ten przestał być jedynie obowiązkiem sprawozdawczym – stał się punktem wyjścia do pogłębionej analizy profilu podatnika.

TPR obejmuje szeroki zakres informacji dotyczących transakcji kontrolowanych i transakcji innych niż kontrolowane. Co do zasady, raportowane są nie tylko wartości transakcji, lecz także chociażby metody weryfikacji cen transferowych, wskaźniki rentowności, wyniki analiz porównawczych oraz – co szczególnie istotne – oświadczenie o rynkowym charakterze cen transferowych i zgodności lokalnej dokumentacji cen transferowych (Local File) ze stanem faktycznym.

W praktyce oznacza to, że TPR nie służy już wyłącznie potwierdzeniu spełnienia obowiązków dokumentacyjnych. Jest to element strukturalnej bazy danych, umożliwiający administracji skarbowej krzyżowe porównywanie informacji pomiędzy podatnikami, latami podatkowymi oraz innymi raportami (np. CbC-R, JPK, sprawozdawczością finansową). Każda niespójność, nawet formalnie nieistotna, może stać się impulsem do dalszych działań organów.

W tym miejscu zachęcamy do zapoznania się z odrębnym artykułem KPMG Poland poświęconym planowanym zmianom regulacji w obszarze cen transferowych, które dotyczą m.in. liberalizacji zasad podpisywania TPR i połączenia wyżej wspomnianego oświadczenia z Local File: Zapowiedź zmian w Ordynacji podatkowej i cenach transferowych

ORD-U jako obowiązek równoległy do TPR, a nie „zastępczy”

Naturalną konsekwencją „ofensywy” fiskusa w obszarze cen transferowych jest koncentracja uwagi podatników na TPR. Problem polega jednak na tym, że skupienie zasobów organizacyjnych niemal wyłącznie na jednym formularzu niekiedy prowadzi do marginalizacji innych obowiązków raportowych, które – choć mniej medialne – również wiążą się z szeregiem ryzyk. Przykładem takiego obowiązku jest informacja o umowach zawartych z nierezydentami (ORD-U).

ORD-U bywa błędnie postrzegana jako obowiązek wtórny albo wręcz „wchłonięty” przez TPR. W istocie są to dwa odrębne raporty, oparte na różnych podstawach prawnych i realizujące odmienne cele. TPR wynika z przepisów ustaw o CIT i PIT oraz koncentruje się na rynkowości rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi. ORD-U natomiast wywodzi się z Ordynacji podatkowej i ma charakter informacyjny – jego celem jest ujawnienie skali oraz charakteru umów zawieranych z nierezydentami, niezależnie od tego, czy mają one charakter transakcji kontrolowanych w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Różnice te mają istotne znaczenie praktyczne: przede wszystkim, progi istotności dla ORD-U są inne niż dla TPR. W przypadku braku możliwości skorzystania ze zwolnienia z obowiązku złożenia ORD-U, podatnik powinien wykazać w ORD-U pełen katalog umów z nierezydentami, a nie jedynie transakcje, które „wyłączają” zwolnienie. Zakres informacji raportowanych w ORD-U może być więc szerszy niż w TPR, co bywa zaskoczeniem dla podatników.

Dodatkowym źródłem ryzyka jest fakt, że oba te raporty składane są zasadniczo w tym samym terminie, tj. do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Z jednej strony rozwiązanie to upraszcza kalendarz obowiązków podatnika, z drugiej jednak sprzyja błędnemu przekonaniu, że TPR i ORD-U stanowią element jednego, zunifikowanego procesu. W rzeczywistości są to równoległe obowiązki, które wymagają odrębnej analizy przesłanek, progów oraz zakresu danych.

W naszej codziennej praktyce obserwujemy, że wiele błędów w raportowaniu ORD-U wynika nie tyle z braku wiedzy, co z nadmiernego uproszczenia: „składamy TPR, więc ORD-U nas nie dotyczy”. Tymczasem zasadność takiego podejścia każdorazowo wymaga dokładnej weryfikacji, w szczególności w odniesieniu do transakcji realizowanych z podmiotami z „rajów podatkowych”.

IFT

Analiza obowiązków raportowych w obszarze cen transferowych i relacji z nierezydentami nie może ograniczać się wyłącznie do TPR i ORD-U. W rzeczywistości bowiem te dwa formularze stanowią jedynie fragment znacznie szerszego ekosystemu raportowego, w ramach którego ważną rolę odgrywają również obowiązki płatnika podatku u źródła, w tym sporządzanie informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez zagranicznego kontrahenta niemającego siedziby firmy lub zarządu w Polsce (IFT).

Polskie podmioty dokonujące wypłat określonych należności na rzecz zagranicznych kontrahentów, takich jak odsetki, dywidendy czy wynagrodzenia za wybrane usługi niematerialne, występują w roli płatnika podatku u źródła. Oznacza to nie tylko obowiązek prawidłowego poboru podatku (lub zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki), ale również konieczność sporządzenia i przekazania informacji IFT-2R, a na wniosek kontrahenta – także IFT-2.

Co istotne, raportowanie IFT odbywa się według zupełnie innego harmonogramu niż TPR czy ORD-U – termin na złożenie IFT-2R przypada już do końca trzeciego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w którym dokonano wypłaty, z kolei IFT-2 należy złożyć w ciągu 14 dni od dnia złożenia wniosku przez kontrahenta.

W związku z powyższym, obowiązki w zakresie IFT wymagają znacznie wcześniejszego przygotowania i bieżącego monitoringu płatności dokonywanych na rzecz nierezydentów. Dodatkowym wyzwaniem jest fakt, że raportowanie to ma charakter „kontrahent-po-kontrahencie” i wymaga każdorazowo weryfikacji tytułu wypłaty, właściwej stawki podatku, aktualności certyfikatu rezydencji oraz dochowania należytej staranności. Mimo że IFT rzadko bywa kojarzone bezpośrednio z obszarem cen transferowych, w rzeczywistości często dotyczy tych samych strumieni płatności, które następnie mogą być badane na potrzeby przygotowania TPR.

Transakcje z podmiotami z „rajów podatkowych”

Szczególnej uwagi w relacjach z nierezydentami wymagają transakcje zawierane z podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową („raje podatkowe”).

Wbrew powszechnemu przekonaniu, regulacje w zakresie cen transferowych obejmują w tym przypadku nie tylko transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi, ale także transakcje realizowane z podmiotami niepowiązanymi. W obu przypadkach ustawodawca przewidział odrębne progi istotności, których przekroczenie skutkuje obowiązkiem przygotowania Local File. Wynoszą one odpowiednio 2,5 mln PLN dla transakcji finansowych oraz 500 tys. PLN dla pozostałych transakcji.

Jednocześnie, realizacja transakcji z podmiotami z „rajów podatkowych” może wiązać się z dodatkowymi obowiązkami dokumentacyjnymi. W takiej sytuacji, Local File może wymagać uzupełnienia o opis spodziewanych korzyści ekonomicznych, w tym podatkowych. Jak już wspomniano wcześniej, transakcje te podlegają również obowiązkowi raportowania TPR – zarówno w przypadku podmiotów powiązanych, jak i niepowiązanych.

Z perspektywy praktyki podatkowej transakcje z podmiotami z „rajów podatkowych” pozostają jednym z najbardziej wrażliwych obszarów raportowych. Łączą w sobie podwyższone oczekiwania organów podatkowych, ograniczony dostęp do danych porównawczych oraz często niewystarczającą świadomość regulacyjną po stronie podatników.

W efekcie, zarządzanie obowiązkami wobec nierezydentów, w tym transakcjami z podmiotami z „rajów podatkowych” nie powinno być postrzegane jako suma niezależnych formularzy, lecz jako proces wymagający szczególnie uważnego i zintegrowanego podejścia oraz odpowiednio zaprojektowanej kontroli wewnętrznej. W dobie rosnącej presji raportowej i zaawansowanych instrumentów analitycznych Ministerstwa Finansów, wszelkie niespójności na poziomie raportowanych danych mogą stać się źródłem ryzyka podatkowego.

Uprzednie porozumienie cenowe (APA) stanowi istotne narzędzie ograniczające ryzyko podatkowe poprzez formalne potwierdzenie rynkowego charakteru transakcji objętych porozumieniem. Ochrona ta ma jednak charakter warunkowy i wymaga regularnego wypełniania obowiązków sprawozdawczych, w tym corocznego raportowania realizacji APA w formularzu APA-C (lub APA-P w przypadku osób fizycznych).

Celem złożenia APA-C jest potwierdzenie, że transakcje objęte porozumieniem były realizowane zgodnie z warunkami określonymi w decyzji APA. Zakres raportowanych danych może mieć charakter indywidualny i wynikać bezpośrednio z treści porozumienia, co sprawia, że przygotowanie formularza wiąże się z koniecznością każdorazowej, szczegółowej weryfikacji.

W praktyce APA-C nie ma charakteru czysto formalnego. Jego nieprawidłowe lub nieterminowe złożenie może skutkować zakwestionowaniem zgodności realizacji porozumienia, a w skrajnych przypadkach nawet utratą ochrony wynikającej z APA. Z tego względu raportowanie APA-C powinno być postrzegane jako integralny element systemu compliance w obszarze cen transferowych, przede wszystkim spójny z TPR oraz Local File.

Raportowanie Country-by-Country (CbC) pozostaje ważnym elementem systemu sprawozdawczości podatkowej największych grup kapitałowych o skonsolidowanych przychodach przekraczających 750 mln EUR (3,25 mld PLN).

Obowiązki te obejmują zarówno złożenie raportu CbC-R do Szefa KAS w terminie 12 miesięcy od zakończenia sprawozdawczego roku obrotowego grupy podmiotów, jak również powiadomienia CbC-P – w terminie 3 miesięcy od zakończenia tego roku.

Równolegle, implementacja unijnych przepisów do polskiego porządku prawnego rozszerza dotychczasowe obowiązki z zakresu CbC o wymóg publicznego raportowania niektórych danych finansowych i podatkowych. Nowe regulacje zwiększają istotność koordynacji wewnątrzgrupowych procesów raportowych, przenoszą ciężar ryzyka i odpowiedzialności z poziomu grupy kapitałowej na poziom jednostek zależnych, a także mają wpływ na kwestie wizerunkowe / reputacyjne.

W odrębnym artykule na blogu KPMG Polska szczegółowo analizujemy obowiązki dotyczące publicznego raportowania CbC (public CbC Reporting; public CbC-R), omawiamy praktyczne problemy z tym związane oraz wyjaśniamy, dlaczego zmiany te mają kluczowe znaczenie dla zarządzania ryzykiem podatkowym: Public Country-by-Country Reporting – nowe wyzwania w cenach transferowych

Eksperci KPMG pomagają kompleksowo zarządzać wszystkimi obowiązkami raportowymi z zakresu cen transferowych, szczególnie w obszarach często pomijanych i nieoczywistych.

Nasze wsparcie obejmuje m.in.:

• asystę w przygotowywaniu raportów związanych z cenami transferowymi, w tym m.in. analizę obowiązków raportowych, weryfikację zgodności danych wykazywanych w poszczególnych raportach i identyfikację potencjalnych rozbieżności / ryzyk;
• pełną obsługę obowiązków sprawozdawczych wobec nierezydentów, w tym podmiotów z „rajów podatkowych”;
• wsparcie w procedurze APA – od etapu strategicznego uzgodnienia podejścia do transakcji, przez opracowanie wniosku APA, po przejęcie bieżącej korespondencji i prowadzenie negocjacji z Ministerstwem Finansów. Zapewniamy również przygotowanie corocznych formularzy APA-C / APA-P, z uwzględnieniem specyfiki transakcji, uzgodnionej metodologii oraz przyjętych harmonogramów;
• opracowanie raportów CbC-R i public CbC-R, w tym m.in. koordynację procesów w ramach organizacji, pomoc w pozyskiwaniu i analizie danych z różnych jurysdykcji podatkowych oraz wsparcie techniczne;
• dedykowane szkolenia oraz narzędzia automatyzujące procesy podatkowe, wspierające standaryzację raportowania, kontrolę spójności danych oraz efektywne zarządzanie obowiązkami podatkowymi, przy jednoczesnym ograniczeniu ryzyka błędów.