房地合一2.0新制上路，家族傳承面臨新挑戰

「不動產傳承」，一直是亞洲家族傳承很重要的一環，過往為了讓「傳家厝」能永續傳承下去，並避免以個人名義持有，因後代開枝散葉而衍生紛爭、管理不易，常選擇透過閉鎖型公司持有並統一管理家族不動產。然所得稅法部分條文修正案（下稱「房地合一稅2.0」）課稅新制於2021年7月1日實施，其中將營利事業股權（其價值50％以上是由我國境內房地構成）交易納入適用範圍，勢必對不動產傳承產生或多或少的影響。本文先就房地合一稅2.0五大修正重點逐一說明，並就不動產傳承的影響提出觀察及建議。

房地合一稅2.0於110年7月1日實施，並追溯自105年度取得之房地。故個人及營利事業自110年7月1日起交易105年1月1日以後取得之房地，即適用房地合一稅2.0，適用期間整理如下表：

為了抑制投資客短期炒作不動產，此次修法延長了短期炒作適用高稅率（45％及35％）的持有期間，從2年延長至5年，個人及營利事業持有房地產期間在5年內都得適用重稅。並為了避免個人透過設立營利事業交易短期持有之不動產以適用較低稅率（營利事業所得稅稅率為20％），故本次修法將營利事業依持有期間按差別稅率分開計稅。

為防杜藉由不同型態炒作不動產規避稅負，房地合一稅2.0增訂應納入房地合一課稅範圍：（一）交易預售屋及其坐落基地。（二）交易持有股份（或出資額）過半數之營利事業之股份（或出資額），且該營利事業股權（或出資額）之價值50％以上係由我國境內之房地所構成者。但交易之股份屬上市、上櫃及興櫃公司之股票者，排除適用。

過去個人轉讓預售屋屬財產交易所得，不須計算持有期間，一律併入綜合所得稅申報（累進稅率最高40％），而在房地合一稅2.0上路後，就須依規定計算持有期間按差別稅率（最高稅率45％）分離課稅。

若預售屋建成、轉為成屋，依照房地合一稅2.0修正條文，預售屋持有時間，跟成屋持有期間能否合併計算？目前「房地合一課徵所得稅申報作業要點修正草案」並未納入合併計算期間，故預售屋轉為成屋後的持有期間將重新計算，例如，K先生2021年4月簽約購買預售屋，該預售屋預計興建期間為3年，於2024年6月完工，K先生若只想要短期獲利，2023年4月前（2年內）換約出售將課徵45％所得稅，2023年5月至2024年6月交屋過戶前換約出售，則適用35％稅率。若等到成屋過戶後，於一年內才出售，反而會造成過戶前出售課徵35％所得稅，但房屋持有僅1年期間卻適用較高稅率45％，投資人應注意擇時處分所產生不同的稅負影響。

另依據「房地合一課徵所得稅申報作業要點修正草案」，所稱國內外營利事業股權或出資額之價值50％以上係由中華民國境內之房屋、土地所構成，指交易該營利事業股份或出資額時，該營利事業或其控制之事業在中華民國境內房屋、土地、房屋使用權、預售屋及其坐落基地之時價，占該營利事業全部股權或出資額時價之比率在50％以上。國內外營利事業全部股權或出資額之時價，應以交易日前一年內最近一期經會計師查核簽證之財務報告每股淨值計算；交易日前一年內無經會計師查核簽證之財務報告者，以交易日之該事業資產每股淨值計算之。但稽徵機關查得時價高於每股淨值者，按查得資料認定。

至於在中華民國境內房屋、土地、房屋使用權、預售屋及其坐落基地之時價，應參酌下列時價資料認定：

1. 金融機構貸款評定之價格。

2. 不動產估價師之估價資料。

3. 大型仲介公司買賣資料扣除佣金加成估算之售價。

4. 法院拍賣或財政部國有財產署等出售公有房屋、土地之價格。

5. 報章雜誌所載市場價格。

6. 其他具參考性之時價資料。

7. 時價資料同時有數種者，得以其平均數認定。

在此特別提醒，配合修正法案中將預售屋及特定股權交易納入規範，個人倘進行上述交易者，不論有無應納稅額，即應於交易日30日內自行填具申報書，檢附契約書影本及其他有關文件，向該管稽徵機關辦理申報；其有應納稅額者，應一併檢附繳納收據。這也是一般常見容易發生的錯誤。

在課稅基礎房地所得之計算方面，主要有增設土地漲價總數額減除上限並調降推計課稅適用之費用率兩項改變。土地增值稅，係以土地漲價總倍數而異其稅率，一般稅率分為20％、30％及40％；自用住宅優惠稅率為10％，可能比房地合一2.0之稅率為低。而土增稅申報移轉現值時，可用下列2種價格擇一為申報移轉現值①公告土地現值：政府機關公告②雙方當事人合意之價格，為防杜利用土地增值稅稅率與房地合一所得稅稅率差異，規避所得稅負，本次修法計算房地合一之所得，得減除之土地漲價總數額，以交易當年度公告土地現值減除前次移轉現值所計算之土地漲價總數額為限，超過部分不得減除；但未自土地交易所得額減除之土地漲價總數額計算繳納之土地增值稅，得以費用列支。

為使個人未提示證明文件之費用推計基礎符合實際情形，本次修法參考內政部訂頒之不動產仲介經紀業報酬計收標準、內政部統計不動產服務業經營概況調查報告數據，將個人房地交易推計費用率由5％調降為3％，並明訂費用金額上限為新臺幣30萬元，超過部分不得減除。若實際支付費用超過該金額者，納稅義務人仍得自行提出相關證明文件，核實認定。營利事業未提示有關房地交易所得額之帳簿、文據者，稽徵機關應依查得資料核定成本或費用，若無查得相關資料，比照個人房地交易推計成本、費用規定辦理。

房地合一稅制的修改主要是為了打擊短期炒作的投資客，故針對非自願因素出售持有期間在5年內之房地或以自有土地與營利事業合作興建房屋，也維持適用20％之稅率。在考量配合鼓勵都更及危老重建政策，且該等參與的個人或營利事業交易取得房地可增加房屋供給，並非基於短期炒作房地產，房地合一2.0母法中也規定共計六種交易樣態不受房地合一稅2.0影響：

不受影響之交易

一、短期交易維持20％稅率者

• 非自願交易：個人及營利事業非自願因素交易持有期間在5年以下之房地。

• 合建房屋：個人及營利事業以自有土地與建商合作興建房屋，持有期間在5年內之交易。

• 建商：建商興建房屋完成後第一次移轉之房地交易。

• 都更及危老重建：個人及營利事業提供土地、合法建築物、他項權利或資金參與都市更新及危老重建者，其取得房地後第一次移轉且持有期間在5年內之交易。

二、自用及長期持有者

• 自用住宅：自住房地持有並設籍超過6年之交易，維持稅率10％及免稅額度400萬元。

• 長期持有：個人及營利事業交易其持有超過5年之房地。（個人持有房屋、土地之期間超過5年，未逾10年者，稅率為20％；超過10年者，稅率為15％。營利事業超過5年，稅率為20％）

其中關於非自願因素之適用情形，財政部已於110年6月11日公告，分別明定個人七種、營利事業四種因非自願性因素，茲彙整如下：

1.個人七態樣

(1)非自願離職、調職：個人或其配偶於工作地點購買房屋、土地辦竣戶籍登記並居住，且無出租、供營業或執行業務使用，嗣因調職或有符合就業保險法第11條第3項規定之非自願離職情事，或符合職業災害勞工保護法第24條規定終止勞動契約，須離開原工作地而出售該房屋、土地者。

(2)出售遭他人越界建築房地：個人依民法第796條第2項規定出售於取得土地前遭他人越界建築房屋部分之土地與房屋所有權人者。

(3)欠債欠稅遭強制執行：個人因無力清償債務（包括欠稅），其持有之房屋、土地依法遭強制執行而移轉所有權者。

(4)因負擔重大傷病醫藥費而須出售房屋、土地：個人因本人、配偶、本人或配偶之父母、未成年子女或無謀生能力之成年子女罹患重大疾病或重大意外事故遭受傷害，須出售房屋、土地負擔醫藥費者。

(5)受家暴或人身安全威脅：個人依據家庭暴力防治法規定取得通常保護令，為躲避相對人而出售自住房屋、土地者。

(6)出售未經同意共有房地：個人與他人共有房屋或土地，因他共有人依土地法第34條之1規定未經其同意而交易該共有房屋或土地，致須交易其應有部分者。

(7)繼承取得不動產及房貸，卻無力償還者：個人繼承取得房屋、土地時，併同繼承被繼承人所遺以該房屋、土地為擔保向金融機構抵押貸款之未償債務，因無足夠資力償還該未償債務之本金及利息，致出售該房屋、土地者。

2.營利事業四態樣

   除「出售遭他人越界建築房地」、「欠債欠稅遭強制執行」及「出售未經同意共有房地」與個人相同外，另增加「銀行依銀行法在4年內處分房地及股份」，係銀行因行使抵押權而取得之房屋、土地，或因行使質權而取得所得稅法第４條之４第３項所定條件之股份，依銀行法第76條規定應自取得之日起4年內處分之情形。

房地合一稅2.0修法迅速，且於110年7月1日上路，表示對打房之共識程度頗高。且已充分考量非以短期炒作之特定交易，維持20％的稅率或持有期間超過6年之自用住宅維持稅率10％及免稅額度400萬元。如果要買的是自住房地，可考量以個人直接購買，享受6年最低稅率10％及400萬元免稅額。因營利事業比照個人短期交易適用較高稅率，如果是要長期持有（超過5年），即可考慮以法人持有，仍維持適用20％的稅率，惟需注意稅後盈餘分配予股東之股利所得要課稅（稅率28％），也因此，股東之股權結構甚至之後可能衍生之股權傳承議題即須思考提前部署。

在新增個人透過營利事業或股權交易移轉不動產的行為，及預售屋亦落入房地合一稅課稅之範疇，提醒注意其申報期間及申報方式改為分開計稅、合併報繳。目前作業要點修正草案僅以交易時標的公司股權價值是否50％以上由境內房地構成判斷，並未排除標的公司於105年1月1日前已取得的不動產，可見較直接處分不動產更為嚴格。且標的公司股權價值50％以上由境內房地構成之判斷，其分子以不動產時價參酌金融機構貸款評定價格、不動產估價師的估價資料、大型仲介公司買賣資料扣除佣金加成估算之售價、報章雜誌所載市場價格等綜合認定；分母以交易日前一年內最近一期經會計師查核簽證之財務報告每股淨值計算（每股淨值所含不動產價值為帳面價值認定）。對高資產家庭透過公司等法人管理不動產，在進行股權傳承計劃而轉讓股權時，確實可能會被納入房地合一稅課稅範圍，這也揭示資產傳承必須要更細膩規劃。新法上路意味著，高資產家族若仍有意透過法人管理不動產，必須更早啟動傳承規劃，將物業管理期程拉長，以時間換取空間，才能有效防範倉促行事而導致重稅負擔。

林健生

KPMG安侯建業
稅務投資部協理
E: vincentlin@kpmg.com.tw