Tax Alert: Prawo do odliczenia VAT od usług wykonywanych przez wykonawcę zastępczego

W analizowanym stanie faktycznym z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wystąpiła spółka prowadząca opodatkowaną działalność gospodarczą w zakresie zagospodarowania odpadów. Spółka zawarła z miastem umowę wykonawczą w przedmiocie świadczenia usług publicznych w zakresie zagospodarowania odpadów. Jednocześnie, spółka ta zawarła umowę z podmiotem trzecim prowadzącym instalacje do przetwarzania odpadów (wykonawcą), której przedmiotem było świadczenie usług zagospodarowania odpadów komunalnych. W związku z niewywiązaniem się przez wykonawcę z umowy, w celu realizacji powierzonych przez miasto usług, spółka zawarła umowy o wykonanie usług zagospodarowania odpadów zastępczo przez inne podmioty. Jednocześnie, spółce przysługiwała od wykonawcy rekompensata poniesionych kosztów (bez kwoty VAT).

Spółka powzięła wątpliwość, czy w opisanych okolicznościach będzie posiadać prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez podmioty świadczące usługi na podstawie umów o wykonanie zastępcze. Spółka podnosiła, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie usług zagospodarowania odpadów realizowanych w ramach wykonawstwa zastępczego - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jako od usług związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą.

Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej (DKIS) nie zgodził się jednak ze stanowiskiem spółki i przyjął, że usługa od wykonawcy zastępczego związana jest w sposób bezpośredni z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (zwrotem kosztów przez wykonawcę). W konsekwencji, spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od przedmiotowych wydatków, gdyż nie są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W następstwie skargi spółki sprawa trafiła do WSA w Warszawie, który przychylił się do stanowiska spółki i uchylił zaskarżoną interpretację (wyrok z dnia 13 maja 2021 r., sygn. akt: III SA/Wa 1927/20). 

Na tym jednak sprawa się nie zakończyła – Organ nie zgodził się ze stanowiskiem Sądu I instancji i wniósł skargę kasacyjną do NSA.

NSA przychylił się do stanowiska spółki oraz Sądu I instancji i oddalił skargę kasacyjną Organu.

NSA nie zgodził się ze stanowiskiem Organu i przyjął, że podatnik ma prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez wykonawcę zastępczego, jeżeli otrzymuje zwrot kosztów takiego wykonawstwa (od podmiotu, który nie wywiązał się ze swoich obowiązków) jedynie w kwocie netto, tj. bez podatku VAT. W konsekwencji NSA stwierdził, że spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez wykonawców zastępczych. W szczególności NSA podkreślił, że:

• nabycie usług zagospodarowania odpadów od wykonawcy zastępczego służy realizacji działalności gospodarczej spółki związanej z realizacją umowy zawartej z miastem – zatem zakup usług zagospodarowania odpadów od wykonawcy zastępczego jest ściśle związany z opodatkowaną działalnością gospodarczą spółki;
• usługi nabywane od wykonawców zastępczych to usługi analogiczne do tych, których wykonania podjął się w umowie wykonawca – zatem wykonawca zastępczy nie jest podwykonawcą niesolidnego wykonawcy;
• w sprawie nie dochodzi do refakturowania usług wykonawców zastępczych przez zamawiającego ani wystawienia faktur za te same usługi zarówno przez niesolidnego wykonawcę, jak również wykonawcę zastępczego – wykonawca nie wykonał usług na rzecz spółki, a wykonawca zastępczy wystawia faktury bezpośrednio na spółkę.

Jednocześnie NSA wskazał, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez usługodawcę zewnętrznego, w przypadku gdy kwota należnej podatnikowi rekompensaty od wykonawcy z tytułu wykonania zastępczego obejmuje całą kwotę należności, a więc również kwotę VAT. Zatem w sytuacji otrzymania przez spółkę rekompensaty od wykonawcy, obejmującej również równowartość VAT poniesionego przez spółkę przy nabyciu usług, nie będzie ona uprawniona do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez usługodawcę zewnętrznego, który zrealizował prace w ramach wykonania zastępczego.

W praktyce obrotu niejednokrotnie dochodzi do zaniechań po stronie niesolidnego kontrahenta (wykonawcy) i związanej z tym konieczności realizacji usług w trybie wykonania zastępczego. Najnowsze stanowisko NSA potwierdza możliwość odzyskania podatku VAT przez podmioty, które nie otrzymały od niesolidnego wykonawcy rekompensaty obejmującej również kwotę VAT (wynikającą z faktur wystawionych przez wykonawcę zastępczego) i jednocześnie nie odliczyły podatku VAT z faktury wystawionej przez wykonawcę zastępczego.

Zespół KPMG może udzielić Państwu wsparcia podatkowego w sytuacji niesolidnego wykonawstwa i konieczności realizacji usług w trybie wykonania zastępczego, w szczególności w zakresie odzyskania podatku VAT.

W razie jakichkolwiek pytań lub wątpliwości, zachęcamy do kontaktu.