Przełomowy wyrok TSUE w sprawie C-277/24 (Adjak)

Członkowie zarządów spółek mogą ponosić dotkliwą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółek, które powstały w czasie pełnienia ich obowiązków. Mogą oni odpowiadać nawet całym swoim prywatnym majątkiem. Wśród obowiązujących przepisów prawa brak jest regulacji wprowadzających realne środki prawne umożliwiające im skuteczną obronę. Jest to w szczególności brak możliwości kwestionowania ustaleń faktycznych i prawnych poczynionych w postępowaniu przeprowadzonym wobec spółki, przyznając członkom zarządu uprawnienia jedynie do kwestionowania formalnych przesłanek pociągnięcia do takiej odpowiedzialności.

Przełomem w tej kwestii stał się wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 lutego 2025 r. w sprawie C-277/24 (Adjak), który wyznaczając kluczowe gwarancje procesowe jakie powinny przysługiwać członkom zarządu, umożliwia im efektywną obronę w sprawach dotyczących ich solidarnej ze spółką odpowiedzialności. TSUE przyznaje im prawo nie tylko do dostępu do akt postępowania przeprowadzonego wobec spółki, ale również prawo do kwestionowania ustaleń poczynionych przez organ podatkowy w ramach takiego postępowania.

Zagadnienie odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółek kapitałowych w polskim porządku prawnym reguluje art. 116 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z §1 i §2 tego przepisu w sytuacji, gdy egzekucja z majątku spółki kapitałowej nie przynosi oczekiwanych przez organ podatkowy rezultatów, członkowie zarządu tej spółki mogą być pociągnięci do solidarnej odpowiedzialności majątkowej za zaległości podatkowe, które powstały w czasie sprawowania przez nich tych funkcji.

Członkowie zarządu mogą się jednak uwolnić od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na jeden z trzech następujących sposobów:

• wykazując, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne, albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu,
• wykazując, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez ich winy, lub
• wskazując mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Pomimo, że przepisy regulujące kwestię odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółek kapitałowych z pozoru wydają się zabezpieczać ich interesy, w praktyce stosowanie tych regulacji rodzi wiele wątpliwości interpretacyjnych oraz ujawnia istotne luki prawne. Osoby fizyczne, które w momencie powstania zaległości podatkowej pełniły funkcję członka zarządu, natomiast w momencie określenia zaległości podatkowej spółki przez organ podatkowy już jej nie sprawują, nie mają możliwości wskazania majątku spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych, co mogłoby uwolnić ich od odpowiedzialności za długi spółki, z uwagi chociażby na brak aktualnej wiedzy. Osoby te są również pozbawione są możliwości złożenia wniosku o przeprowadzenie dowodu czy zakwestionowania wysokości zobowiązania podatkowego poprzez zaskarżenie decyzji wydanej w postępowaniu określającym to zobowiązanie. Obecny kształt przepisów prawa uniemożliwia zatem byłym członkom zarządu spółek kapitałowych skuteczną obronę w postaci realnej możliwości podważenia ustaleń dokonanych w toku postępowania wobec spółki, co stoi w sprzeczności z naczelnymi zasadami prawa unijnego.

Jako przykład obrazujący istotę wyroku TSUE jest sytuacja osoby pełniącej funkcję prezesa zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w latach 2014-2018. W toku postępowania podatkowego, prowadzonego wobec tej spółki w zakresie rozliczeń podatku VAT za okres od czerwca do października 2016 r., złożyła ona wniosek o dopuszczenie do udziału w postępowaniu, powołując się na pełnioną w przeszłości funkcję.

Wniosek ten został oddalony, co skutkowało wniesieniem zażalenia do organu drugiej instancji. W rezultacie doprowadziło to do umorzenia postępowania. W odpowiedzi były prezes zarządu złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) wskazując, że posiada kluczową wiedzę w sprawie i że jej potencjalna odpowiedzialność majątkiem prywatnym za zobowiązania spółki uzasadnia status strony w postępowaniu.

Dostrzegając zasadność podnoszonych przez członka zarządu argumentów, lecz mając na uwadze dotychczasową praktykę organów podatkowych oraz linię orzeczniczą, WSA postanowieniem z dnia 25 stycznia 2024 r. zawiesił postępowanie w sprawie i skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne:

„Czy art. 205 i art. 273 dyrektywy [VAT] w związku z art. 2 [TUE] (państwo prawa, poszanowanie praw człowieka) oraz art. 17 (prawo własności), art. 41 (prawo do dobrej administracji) i art. 47 (prawo do skutecznego środka zaskarżania i prawo do sądu) [Karty], a także gwarantowane przez prawo Unii […] zasada proporcjonalności, prawo do rzetelnego procesu oraz prawo do obrony należy interpretować w ten sposób, że sprzeczna z nimi jest regulacja krajowa i oparta na niej praktyka krajowa, zgodnie z którymi odmawia się osobie fizycznej (członkowi zarządu osoby prawnej), która może ponosić całym swoim majątkiem prywatnym solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe osoby prawnej z tytułu VAT, prawa do czynnego udziału w postępowaniu mającym na celu określenie osobie prawnej ww. zobowiązania podatkowego w formie ostatecznej decyzji organu podatkowego, a jednocześnie w odrębnym postępowaniu, zmierzającym do stwierdzenia solidarnej odpowiedzialności rzeczonej osoby fizycznej za zobowiązania podatkowe osoby prawnej z tytułu VAT, osoba ta pozbawiona jest adekwatnego środka do skutecznego zakwestionowania poczynionych wcześniej ustaleń i ocen co do istnienia lub wysokości zobowiązania podatkowego osoby prawnej – zawartych w decyzji ostatecznej organu podatkowego wydanej uprzednio bez udziału tejże osoby fizycznej, która to decyzja w konsekwencji stanowi prejudykat w tymże postępowaniu na mocy przepisu krajowego potwierdzonego praktyką krajową?”

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozpatrując zadane przez WSA pytanie w pierwszej kolejności podkreślił, że państwa członkowskie Unii Europejskiej są zobowiązane do zapewnienia pełnego poboru VAT i zwalczania przestępczości podatkowej, co wynika z art. 273 dyrektywy VAT, a mechanizm odpowiedzialności solidarnej, taki jak art. 116 Ordynacji podatkowej, wspiera ten cel. Państwa członkowskie, mimo że posiadają pewną swobodę w wyborze środków zmierzających do jego realizacji, muszą jednak działać zgodnie z prawem Unii Europejskiej i jego fundamentalnymi zasadami.

Szczególną uwagę TSUE zwrócił na zasadę prawa do obrony, zasadę pewności prawa oraz zasadę proporcjonalności. Trybunał podkreślił, że choć prawo do obrony, obejmujące prawo do bycia wysłuchanym i dostęp do akt, nie jest absolutne i może podlegać ograniczeniom w interesie publicznym, to organy państw członkowskich są zobowiązane do jego przestrzegania. TSUE zaznaczył również, że zasada pewności prawa, będąca jednym z filarów porządku prawnego, nie może stanowić usprawiedliwienia dla naruszania prawa do obrony. Jednocześnie, odwołując się do zasady proporcjonalności, Trybunał wskazał, że środki stosowane przez państwa członkowskie w celu ochrony interesów fiskalnych muszą być adekwatne i nie mogą wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tego celu.

W konsekwencji powyższego Trybunał stwierdził, że odmowa udziału w postępowaniu podatkowym prowadzonym przeciwko spółce osobie, która może potencjalnie zostać uznana za solidarnie odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe osoby prawnej, nie narusza prawa unijnego. Naruszenie zasad unijnych miałoby jednak miejsce w przypadku braku możliwości podważenia przez członka zarządu w toku prowadzonego wobec niego postępowania w sprawie jego solidarnej ze spółką odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, ustaleń faktycznych i prawnych dokonanych przez organ podatkowy w postępowaniu przeprowadzonym wobec spółki. 

Na podstawie przeprowadzonych rozważań TSUE uznał: „W świetle powyższych rozważań na pytanie prejudycjalne należy odpowiedzieć, że art. 273 dyrektywy VAT w związku z art. 325 ust. 1 TFUE, prawem do obrony i zasadą proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie uregulowaniom krajowym i praktyce krajowej, zgodnie z którymi osoba trzecia, która może zostać uznana za solidarnie odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe osoby prawnej, nie może być stroną w postępowaniu podatkowym prowadzonym przeciwko tej osobie prawnej w celu ustalenia jej zobowiązania podatkowego, bez uszczerbku dla konieczności, by ta osoba trzecia w toku ewentualnie prowadzonego wobec niej postępowania w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej mogła skutecznie podważyć ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego i mieć dostęp do jego akt, z poszanowaniem praw wspomnianej osoby prawnej lub innych osób trzecich.”

Najnowszy wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stanowi przełomowe orzeczenie, które może istotnie wpłynąć na praktykę postępowań dotyczących solidarnej odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółek kapitałowych oraz winno skutkować nowelizacją obowiązujących w tym zakresie polskich przepisów. TSUE przedmiotowym wyrokiem wyznaczył kluczowe gwarancje procesowe w postaci możliwości podważenia ustaleń faktycznych i prawnych dokonanych przez organ podatkowy oraz dostępu do akt sprawy, umożliwiając tym samym efektywną obronę praw tych osób.

Wyrok ten, z uwagi na swój przełomowy charakter, winien znaleźć zastosowanie w odniesieniu do wszelkich postępowań dotyczących solidarnej odpowiedzialności członków zarządu, niezależnie od ich aktualnego statusu, tj. czy postępowanie zostało już prawomocnie zakończone czy też nie. Na jego podstawie będzie możliwe:

• wznowienie postępowań przed organami podatkowymi w terminie 30 dni od daty publikacji wyroku w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej,
• wznowienie postępowań przed sądami administracyjnymi w terminie 3 miesięcy od daty publikacji wyroku w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.

Należy zwrócić jednak uwagę, że mimo iż wyrok został wydany 27 lutego br., to termin na wznowienie postępowania liczony jest od dnia publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, co w praktyce następuje w ciągu 1-2 miesięcy.

W świetle powyższego, obecny czas jawi się jako właściwy do przeanalizowania własnej sprawy, zasięgnięcia porady ekspertów i przygotowania się do ewentualnego wzruszenia  postępowań, podważenia decyzji oraz odzyskania zapłaconych lub wyegzekwowanych od członka zarządu przez organy podatkowe należności.

Jeśli znajdują się Państwo w podobnej sytuacji, zespół specjalistów KPMG pomoże dogłębnie przeanalizować sprawę i podjąć odpowiednie kroki prawne.