W prowadzonej przez KPMG sprawie, w wyroku z 22 czerwca 2021 r. sygn. I SA/Gd 502/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku potwierdził, że inwestycja polegająca na budowie farmy wiatrowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą stanowi projekt z zakresu infrastruktury publicznej, do którego nie znajdują zastosowania ograniczenia w zaliczaniu do kosztów podatkowych kosztów finansowania zewnętrznego przewidziane w art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Definicja projektu z zakresu infrastruktury publicznej
Obecnie obowiązujące przepisy ograniczają możliwość ujmowania w kosztach uzyskania przychodu kosztów finansowania dłużnego (odsetek) w części w jakiej dodatnia różnica pomiędzy kosztami finansowania dłużnego a przychodami o charakterze odsetkowym przewyższa 30% podatkowego wskaźnika EBITDA. Od wskazanej regulacji przewidziane zostało wyłączenie dla kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, za który należy rozumieć zgodnie z definicją z art. 15c ust. 10 ustawy o CIT, projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, będący w ogólnym interesie publicznym.
Nieprecyzyjna definicja projektu z zakresu infrastruktury publicznej, stanowiąca bezpośrednie powielenie przepisów unijnych, nie pozwala na jednoznaczne rozstrzygnięcie, jakiego rodzaju inwestycje powinny korzystać z przewidzianego wyłączenia. W ramach konsultacji społecznych do wprowadzanych przepisów partnerzy społeczni zgłaszali potrzebę bardziej precyzyjnego sformułowania definicji infrastruktury publicznej oraz ogólnego interesu publicznego, jednakże w odpowiedzi na podnoszone uwagi Ministerstwo Finansów wskazało, że przepisy dyrektywy oraz proponowana treść ustawy precyzują to pojęcie w sposób wystarczający a wprowadzanie definicji tego pojęcia mogłoby zawęzić jego rozumienie, dlatego właściwszym sposobem na jego rozwinięcie będą objaśnienia podatkowe . Jak do tej pory objaśnienia podatkowe nie zostały wydane, z kolei lakoniczna definicja przewidziana w ustawie o CIT sprawia, że interpretacja tego pojęcia pozostaje pozostawiona praktyce organów podatkowych, które mogą próbować ograniczyć stosowanie korzystnych dla podatników regulacji.
Postepowanie przed Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej
Tak też było w przedmiotowej sprawie, która dotyczyła tego, czy inwestycja polegająca na budowie elektrowni (farmy wiatrowej) wraz z infrastrukturą towarzyszącą może zostać uznana za projekt będący w ogólnym interesie publicznym, którego koszty finansowania dłużnego mogą w całości podlegać wyłączeniu spod limitu z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT. Spółka argumentowała, że przedmiotowa inwestycja stanowi projekt będący w ogólnym interesie zarówno z uwagi na pełnione funkcje (budowa elektrowni będącej źródłem wytwarzania energii elektrycznej w oparciu o odnawialne źródła energii), jak również ze względów środowiskowych oraz bezpieczeństwa i polityki energetycznej państwa.
Tymczasem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji sięgnął przy wykładni terminu infrastruktura publiczna do definicji celu publicznego zawartej w art. 6 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami i w oparciu o tę definicję argumentował, że nie jest możliwe zaliczenie budowy urządzeń wytwarzających energię elektryczną do inwestycji celu publicznego, gdyż taki charakter mają jedynie inwestycje polegające na budowie i utrzymaniu urządzeń służących do przesyłania energii elektrycznej.
Rozstrzygnięcie WSA w Gdańsku
Sprawa trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który nie zgodził się z interpretacją przedstawioną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W pierwszej kolejności WSA w Gdańsku odrzucił możliwość pomocniczego sięgania do definicji celu publicznego zawartej w ustawie o gospodarce nieruchomościami dla oceny, czy projekt pozostaje w ogólnym interesie publicznym dla celów art. 15c ust. 8-10 ustawy o CIT. Jak podkreślił WSA, regulacja zawarta ustawie o gospodarce nieruchomościami nie ma związku ze specyfiką limitowania kosztów finansowania zewnętrznego.
Przechodząc do oceny inwestycji pod kątem spełniania przesłanki „ogólnego interesu publicznego”, zdaniem WSA w Gdańsku, budowa farmy wiatrowej ma istotne znaczenie z punktu widzenia polityki energetycznej każdego kraju w zakresie rozbudowy infrastruktury energetycznej, kształtowania krajowej strategii energetycznej oraz zapewniania bezpieczeństwa energetycznego z uwzględnieniem wpływu na środowisko, a tym samym może zostać uznana za projekt z zakresu infrastruktury publicznej. Bez znaczenia pozostaje rodzaj źródła wytwarzanej energii, forma prawna oraz struktura właścicielska podmiotu realizującego projekt.
Sygnał dla podatników
Wobec braku jednoznacznej definicji ustawowej omawiany wyrok WSA w Gdańsku stanowi kolejną próbę wypracowania w orzecznictwie sądowym definicji projektu z zakresu infrastruktury publicznej na potrzeby zastosowania wyłączenia spod limitu kosztów finasowania dłużnego przewidzianego w art. 15c ust. 8-10 ustawy o CIT. Jednocześnie jest korzystną dla podatników odpowiedzią na praktykę ograniczania przez organy podatkowe zastosowania przedmiotowego wyłączenia w oparciu o niejednolite podatników oraz niemające oparcia w przepisach podatkowych kryteria.
Niezależnie od powyżej przedstawionych uwag warto zasygnalizować, że w przedmiotowym wyroku WSA w Gdańsku odniósł się również do zagadnienia obliczenia limitu kosztów finansowania dłużnego. Sąd przyznał rację reprezentowanemu przez KPMG podatnikowi, że limit ten należy obliczyć poprzez zsumowanie 30% EBITDA podatnika oraz kwoty 3 milionów złotych. Organ interpretacyjny argumentował, że podatnik może zastosować określić ten limit na poziomie 3 milionów złotych albo na poziomie 30% EBITDA podatnika.
