BEPS 2.0: Ytterligare ett steg närmare en svensk lag om tilläggsskatt

Det höga tempot vad gäller den svenska lagstiftningen om den globala minimiskatten håller i sig. Lite mer än en månad efter delbetänkandet publicerades släpper Finansdepartementet en promemoria med förslag på kompletteringar och förtydliganden till delbetänkandet. Förslaget om lag om tilläggsskatt, som föreslås träda i kraft den 1 januari 2024, innebär ett nytt mycket komplicerat och administrativt betungande skattesystem.

Våren 2022 fick utredningen som utvärderar 2019 års ränteavdragsbegränsningsregler ett tilläggsdirektiv om att presentera ett lagförslag om implementering av direktivet om global minimiskatt i Sverige. I februari i år överlämnade den särskilda utredaren delbetänkandet till regeringen och i måndags, den 20 mars, publicerade Finansdepartementet en promemoria med kompletteringar till delbetänkandet.

Bakgrunden till promemorian är att delbetänkandet är ofullständigt. Utredningen hade av tidsskäl helt enkelt inte möjlighet att lämna ett fullständigt förslag vilket gör att vissa kompletteringar har krävts för att direktivet ska anses vara fullständigt implementerat. I promemorian lämnas därför förslag på kompletterande bestämmelser i lagen om tilläggsskatt vad gäller de återstående artiklarna i direktivet. Bland annat lämnas förslag avseende bestämmelser om fördelning av medräknade skatter, omorganisationer, joint ventures och moderföretag som omfattas av regler om avdragsgill utdelning respektive berättigade utdelningsskattesystem. Förutom detta lämnas även förslag om en tillfällig s.k. safe harbour-regel, beloppsgränser och valuta samt om definitionen av en koncern.

Till skillnad från förslaget i delbetänkandet föreslås här att förfarandet ska regleras i skatteförfarandelagen. Därutöver föreslås också kompletterande bestämmelser i förhållande till delbetänkandet avseende uppgifts- och betalningsskyldig koncernenhet för kompletterande tilläggsskatt, beslut om nationell tilläggsskatt samt bestämmelser om betalning, avräkning, ränta och anstånd med betalning av skatt eller avgift. Därtill föreslås att det ska vara möjligt att ansöka om förhandsbesked i frågor om tilläggsskatt.

Eftersom beloppsgränserna i delbetänkandets förslag anges i euro föreslås i promemorian en bestämmelse om valutaomvandling. Belopp i annan valuta ska enligt föreslaget räknas om enligt den genomsnittliga växelkursen för december året före det aktuella räkenskapsåret eller beskattningsårets början.

I promemorian föreslås det att definitionen av begreppet koncern som återfinns i förslaget till lag om tilläggsskatt enbart ska tillämpas i den aktuella lagen. Anledningen är att den föreslagna definitionen skiljer sig från vad som gäller enligt både inkomstskattelagen och ett flertal andra svenska lagar.

I promemorian föreslås även att en tillfällig safe harbour-regel införs i lagen om tilläggsskatt. Regeln motsvarar i allt väsentligt OECD:s tillfälliga safe harbour-regel. Den föreslås däremot inte gälla för nationella koncerner eftersom dessa inte upprättar land-för-land-rapporter. Några permanenta safe harbour-regler föreslås inte i detta skede. Här bör, enligt promemorian, lagstiftaren avvakta med införandet av dessa tills det internationella arbetet är avslutat.

När det gäller förfarandereglernas placering noteras en större skillnad mellan delbetänkandet och promemorian. I promemorian föreslås att förfarandereglerna kopplade till tilläggsskatten ska införas i skatteförfarandelagen istället för i lagen om tilläggsskatt som föreslogs i delbetänkandet. Promemorian motiverar sitt förslag med att skatteförfarandelagen är avsedd att vara en heltäckande lag för förfaranderegler på skatteområdet samt att vissa av de föreslagna bestämmelserna i lagförslaget till viss del överensstämmer med befintliga regler i skatteförfarandelagen.

Promemorian är en välkommen bit i lagstiftningspusslet för lagen om tilläggsskatt eftersom den innehåller förslag till flera av de regler i minimibeskattningsdirektivet och OECD:s modellregler som inte inkluderades i delbetänkandet. Den föreslagna lagen om tilläggsskatt är en implementering av minimibeskattningsdirektivet som i sin tur baseras på OECD:s modellregler. Regelverket är både komplicerat och mycket omfattande. Förutom EU-direktivet och den föreslagna lagen om tilläggsskatt (inklusive allmänmotivering och författningskommentarer) omfattar det i dagsläget ca 650 sidor regler och kommentarer från OECD.

Ett viktigt förtydligande i promemorian gäller tillämpligheten av den tillfälliga safe harbour-regeln. Koncernenheter som omfattas av s.k. berättigade utdelningsskattesystem (vilket bl.a. finns i Estland och Lettland) kan bli föremål för en särskild behandling under artikel 7.3 i modellreglerna som möjliggör beaktandet av en fiktiv skatt. I promemorian klargörs nu att i det fall en koncern väljer att tillämpa regeln i artikel 7.3 så får koncernen inte använda sig av den tillfälliga safe harbour-regeln för den berörda staten under resten av övergångsperioden. Om koncernen istället väljer att inte tillämpa artikel 7.3 får den berörda koncernen använda den tillfälliga safe harbour-regeln i den aktuella staten för det första räkenskapsåret. För koncerner med verksamhet i dessa länder behöver ett aktivt val göras här.

Ett annat välkommet förtydligande i promemorian gäller Routine profits-testet som är det tredje testet i den tillfälliga safe harbour-regeln. Enligt Routine profits-testet i modellreglerna ska tilläggsskattebeloppet vara noll för en enskild stat om koncernenheterna i den berörda staten har en vinst enligt koncernens land-för-land-rapport som inte överstiger substansbeloppet, beräknat enligt artikel 5.3 i modellreglerna. I promemorian förtydligas nu att 5 % ska användas vid beräkningen av detta belopp och inte 10 % respektive 8 % eftersom artikel 5.3 saknar hänvisning till artikel 9.2 (som innehåller en tillfällig höjning av substansbeloppet vid tillämpning av de ordinarie reglerna). Även om detta gör att det blir svårare att möta testet är det ett klargörande eftersom koncernerna nu vet vad som gäller inför eventuella beräkningar enligt detta test.

Även om den tillfälliga safe harbour-regeln till stor del överensstämmer med OECD:s regel är det ett intressant inslag att nationella koncerner inte omfattas. Så som reglerna nu är utformade så kommer nationella koncerner som faller in under direktivets tillämpningsområde behöva göra en fullständig beräkning enligt reglerna om tilläggsskatt redan under första året. I promemorian anges dock i detta avseende att det internationella arbetet på detta område inte är avslutat och att det kan finnas anledning att återkomma i denna fråga. Det kan tilläggas att för koncerner verksamma i högst sex stater finns en infasningsregel som innebär att tilläggsskatten ska vara noll under de fem första åren, förutsatt att vissa villkor är uppfyllda. Om och i vilken omfattning rapporteringsskyldigheten kommer att minska framgår dock inte av de föreslagna reglerna.

Ytterligare en intressant aspekt i promemorian är att förfarandereglerna föreslås införas i skatteförfarandelagen och inte i lagen om tilläggsskatt som föreslogs i delbetänkandet. Även om promemorian förtydligar att någon materiell ändring av delbetänkandets föreslagna bestämmelser gjorts, så är det ändå en stor skillnad och för att inte skapa förvirring vad gäller reglernas tillämplighetsområde behöver det tydligt framgå vilka regler i skatteförfarandelagen som endast kommer att avse tilläggsskatten och vilka regler som kommer att gälla såväl tilläggsskatten som andra skatter.

Slutligen är det värt att uppmärksamma att promemorian öppnar upp för möjligheten att erhålla förhandsbesked i frågor om tilläggsskatt hos Skatterättsnämnden. Det innebär att koncerner har möjlighet att få rättsligt bindande beslut i komplexa frågor som kan uppstå vid tillämpningen av lagen om tilläggsskatt. Hur väl förhandsbeskedsinstitutet lämpar sig för dessa frågor återstår att se men givetvis är alla möjligheter till klargöranden inom detta komplexa område välkomna.

KPMG fortsätter givetvis att analysera innehållet i delbetänkandet och promemorian och återkommer löpande med information på området.

Välkommen att kontakta oss om ni har några frågor!

Läs mer
Kompletteringar till delbetänkandet En lag om tilläggsskatt för företag i stora koncerner (SOU 2023:6) (PDF 1 MB)

BEPS 2.0: Den globala minimiskatten närmar sig med stormsteg (TaxNews nr 7, 2023)

English summary of the article

Läs mer om ämnet och hitta fler TaxNews-artiklar.