Unijny wykaz jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych

Unijny wykaz jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych („Wykaz”) publikowany jest jako załącznik do konkluzji Rady ECOFIN mając na celu promowanie i wzmacnianie mechanizmów dobrego zarządzania podatkowego, sprawiedliwe opodatkowanie i globalną transparentność podatkową. W praktyce, Wykaz ma charakter informacyjny dla krajów UE, które na jego bazie mogą publikować własne listy krajów i terytoriów niechętnych współpracy podatkowej lub bezpośrednio odnosić się w lokalnych regulacjach do listy zawartej w Wykazie, co może wywołać określony skutki podatkowe w przypadku realizowania transakcji z podmiotami mającymi tam swoje siedziby.

Należy zwrócić uwagę, że aktualny Wykaz został opublikowany przez Radę do Spraw Gospodarczych i Finansowych („Rada ECOFIN”) w dniu 17 października 2023 r. Uwzględniono w nim nowe jurysdykcje niechętne współpracy do celów podatkowych, tj.  Belize, Seszele, Antiguę i Barbudę. Z kolei usunięto Brytyjskie Wyspy Dziewicze, Kostarykę, a także Wyspy Marshalla. Kryteria wpisu jakimi kieruje się Rada są następujące:

• przejrzystość podatkowa obejmująca przede wszystkim aspekty dotyczące wymiany informacji podatkowych,
• sprawiedliwe opodatkowanie dotyczące szkodliwych preferencyjnych środków podatkowych oraz wsparcia struktur typu off-shore,
• środki przeciwko erozji bazy podatkowej i przenoszenia zysków w zakresie wdrożenia minimalnych standardów OECD przeciwko BEPS.

Od chwili powstania, czyli od 2017 roku, Wykaz jest regularnie aktualizowany i zmieniany. Obecnie jednak, zgodnie z ustaleniami Rady ECOFIN, wykaz jest aktualizowany dwa razy do roku, co powinno dać państwom członkowskim UE wystarczająco dużo czasu na wprowadzenie potrzebnych zmian w przepisach krajowych.

Publikowanie Wykazu przekłada się na sytuację polskich podatników wobec jego uwzględniania w lokalnych przepisach, za pośrednictwem obwieszczenia Ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dokonywanego  na podstawie ustawowego  upoważnienia z art. 86a § 10 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa („Obwieszczenie”)¹[ Kluczowe jest wyjaśnienie, że Wykaz jak i w konsekwencji Obwieszczenie wskazują wyłącznie listę krajów i terytoriów niechętnych współpracy do celów podatkowych, którą to należy odróżnić od listy krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, ujętej w Rozporządzeniach Ministra Finansów, wydanych na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych („Rozporządzenia”)². W konsekwencji, fakt usunięcia Brytyjskich Wysp Dziewiczych jak i Wyspy Marshalla z Wykazu, nie skutkuje ich usunięciem z Rozporządzeń.

W polskich regulacjach podatkowych można wyróżnić dwie zasadnicze sytuacje, tj. w których dane przepisy stosujemy w odniesieniu do krajów i terytoriów wskazanych:

1. wyłącznie w Rozporządzeniach, m.in. w przypadku dokumentowania transakcji na potrzeby cen transferowych, czy analizy spełnienia jednej z przesłanek stosowania ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (GAAR);
2. w Rozporządzeniach oraz w Obwieszczeniu/Wykazie, m.in. w przypadku regulacji dotyczących opodatkowania spółek holdingowych, spełnienia jednej ze szczególnych cech rozpoznawczych dotyczących płatności transgranicznych na potrzeby przepisów o schematach podatkowych (MDR), regulacji CFC, podatku od przerzuconych dochodów, czy publikowania informacji o realizowanej strategii podatkowej;

Należy zatem zwrócić uwagę, że jedynie w pierwszym przypadku weryfikacja w zakresie listy krajów i terytoriów, do których stosuje się odpowiednie przepisy będzie węższa w związku z koniecznością odniesienia się wyłącznie do list z Rozporządzeń. Natomiast w pozostałym zakresie (punkt 2 powyżej) należy weryfikować zarówno listy z Rozporządzeń jak i Obwieszczenia, czy Wykazu.

Wyjaśnienia wymaga, że skutki podatkowe mogą być inne, w zależności od tego, czy weryfikacja doprowadzi do wniosku, że w sprawie mamy do czynienia z krajem z listy z Rozporządzeń, czy z Obwieszczenia/Wykazu. Mianowicie, na gruncie przepisów MDR, od dnia 1 lipca 2020 r. transgraniczne płatności, bez względu na wartość, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, stanowią schemat podatkowy, o ile ich odbiorcą jest podmiot powiązany z miejscem zamieszkania, siedzibą lub zarządem na terytorium wskazanym w Wykazie. Natomiast, jeżeli płatność jest dokonywana na rzecz podmiotu powiązanego z miejscem zamieszkania, siedzibą lub zarządem w jednym z 26 krajów i terytoriów wskazanym w Rozporządzeniach, to obowiązek raportowania na gruncie przepisów MDR powstaje od płatności dokonywanych od dnia 26 czerwca 2018 r.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że z uwagi na krajowe przepisy oraz wzajemne relacje dotyczące listy krajów i terytoriów wymienionych Rozporządzeniach oraz w Obwieszczeniu/Wykazie, z polskiej perspektywy, publikacja nowego Wykazu z dnia 17 października 2023 r., w praktyce miała wpływ tylko i wyłącznie na uwzględnienie w  najnowszym Obwieszczeniu państwa Belize oraz wykreśleniu Kostaryki. Stąd, wyłącznie w zakresie w jakim przepisy podatkowe odwołują się do krajów i terytoriów wskazanych w Rozporządzeniu oraz Obwieszczeniu/Wykazie (punkt 2 powyżej) podatnicy powinni mieć na względzie przedmiotowe zmiany.

Ponadto, mając na względzie powyższe rozważania istotne jest, aby pamiętać że:

• pewne trudności dla podatników może powodować odnoszenie się w krajowych przepisach do różnych list krajów i terytoriów, w stosunku do których stosowane są wybrane ograniczenia,
• lista krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową wskazanych w Rozporządzeniach nie była aktualizowana od 2019 r. i nie uwzględnia m.in. aktualnego dorobku Rady ECOFIN w zakresie analizy systemów podatkowych niektórych krajów.

Co więcej, kluczowe jest zwrócenie uwagi, jaki zakres weryfikacji jest wymagany, tj. czy przypadkiem nie będzie wystarczające posłużenie się listami z Rozporządzeń (punkt 1 powyżej), czy również z Obwieszczenia/Wykazu (punkt 2 powyżej).

¹ Obwieszczenie Ministra Finansów w sprawie ogłoszenia listy krajów i terytoriów wskazanych w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy  do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, które nie zostały ujęte  w wykazie krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową wydawanym na podstawie  przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz dnia przyjęcia tego wykazu przez Radę Unii Europejskie.

² Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 599) oraz podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 600) obejmujące obecnie 26 krajów.