Preferencje podatkowe w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium Ukrainy

Polski ustawodawca przyjął ustawę o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (tzw. specustawa). Celem tej ustawy jest przede wszystkim zapewnienie doraźnej podstawy prawnej do legalnego pobytu obywatelom tego państwa, którzy w wyniku działań wojennych zostali zmuszeni do opuszczenia swojego kraju pochodzenia i wjechali, posiadając stosowne uprawnienie wjazdowe, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustawa przewiduje również preferencje podatkowe. Specustawa została opublikowana w dniu 12 marca 2022 r., przy czym nadano jej moc wsteczną od 24 lutego 2022 r.

Poza specustawą należy zwrócić także uwagę na przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 marca 2022 r., zmieniającego rozporządzenie w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. poz. 531).

Specustawa przewiduje preferencje podatkowe skierowane do obywateli Ukrainy, którzy w związku z konfliktem zbrojnym potrzebują pomocy, jak również do polskich podmiotów, którzy tej pomocy udzielają.

Ustawa o pomocy obywatelom Ukrainy poprzez dodanie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 52zh przewiduje zwolnienie od podatku dochodowego pomocy humanitarnej otrzymaną w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. przez podatników będących obywatelami Ukrainy, którzy w tym okresie przybyli z terytorium Ukrainy, na skutek toczących się na tym terytorium działań wojennych, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „pomocy humanitarnej”, z uzasadnienia specustawy wynika jednak, że „Pomocą humanitarną może być zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych, tj. udostępnienie lokalu mieszkalnego, zapewnienie żywności. Pomocą taką może być w konkretnym przypadku sfinansowanie leczenia, czy też opłacenie nauki, czy kursów pozwalających na zmianę kwalifikacji zawodowych” (Druk nr 2069 Rządowy projekt ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa – dostęp na dzień 17.03.2022 r.).

W projekcie specustawy zaproponowano również zwolnienie od podatku od spadków i darowizn, które obejmuje nabycie w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 30 czerwca 2022 r. rzeczy lub praw majątkowych tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy przez osoby fizyczne, które w tym okresie przybyły na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z działaniami wojennymi w Ukrainie. W toku prac nad ustawą zwolnienie to nie zostało przyjęte. Oznacza to w szczególności, że na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1043) opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Zdecydowanie więcej preferencji specustawa przewiduje dla podmiotów udzielających pomocy.

1. Koszty uzyskania przychodów.

Poprzez dodanie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 52 zf oraz dodanie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 38w postanowiono, że kosztem uzyskania przychodów zarówno u podatników podatku PIT, jak też podatników podatku CIT, są koszty wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn przekazanych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy:

Organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy;

• Jednostkom samorządu terytorialnego;
• Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych;
• Podmiotom wykonującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego;

- o ile koszty wytworzenia lub cena nabycia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

W art. 52 zf ust. 2 ustawy o PIT i odpowiednio art. 38w ust. 2 ustawy o CIT wyjaśniono, że kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, którego celem jest przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy, realizowanego w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na rzecz podmiotów wymienionych w ust. 1, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

2. Wyłączenie z przychodów wartości darowizn i świadczeń nieodpłatnych.

Poprzez dodanie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 52 zf oraz dodanie do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 38x wyłączono z przychodów wartości darowizn oraz nieodpłatnych świadczeń, o których mowa odpowiednio w art. 52zf ustawy o PIT i art. 38 ust. 1 ustawy o CIT, otrzymanych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. przez podatników, o których mowa w art. 52zf ust. 1. W art. 52zf ust. 1 ustawy o PIT i art. 38w ust. 1 ustawy o CIT wymieniono darowizny przekazane w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy:

Organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy;

• Jednostkom samorządu terytorialnego;
• Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych;
• Podmiotom wykonującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego;

- o ile koszty wytworzenia lub cena nabycia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

Warto w tym miejscu przypomnieć o obowiązujących już wcześniej zwolnieniach. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele. Z mocy zaś ar.t 17 ust. 1 pkt 6c tej ustawy zwolniono z podatku dochodowego od osób prawnych dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie – w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

3. Zwolnienie z podatku dochodowego świadczenia pieniężnego przyznanego każdemu podmiotowi, w szczególności osobie fizycznej prowadzącej gospodarstwo domowe, który zapewni zakwaterowanie i wyżywienie obywatelom Ukrainy.

Na podstawie art. 13 ust. 1 specustawy każdemu podmiotowi, w szczególności osobie fizycznej prowadzącej gospodarstwo domowe, który zapewni zakwaterowanie i wyżywienie obywatelom Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1, może być przyznane na jego wniosek, świadczenie pieniężne z tego tytułu nie dłużej niż za okres 60 dni. Okres wypłaty świadczenia może być przedłużony w szczególnie uzasadnionych przypadkach. Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 marca 2022 r. w sprawie maksymalnej wysokości świadczenia pieniężnego przysługującego z tytułu zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy oraz warunków przyznawania tego świadczenia i przedłużania jego wypłaty (Dz. U. poz. 605) wysokość świadczenia, o którym mowa w § 1, ustala się w kwocie 40 zł za osobę dziennie.

Poprzez dodanie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 52zi oraz dodanie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 38z zwolniono z obydwu podatków dochodowych ww. świadczenie pieniężne.

Rozporządzeniem z dnia 3 marca 2022 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. poz. 531) Minister Finansów obniżył stawki podatku VAT dla dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy oraz świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy – na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy.

Należy przypomnieć, że w świetle art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm. – dalej UVAT) przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się darowizny – jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Z mocy zaś art. 8 ust. 2 UVAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. Użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2. Nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych[KP1] , członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Otóż do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1696 z późn. zm.) dodano § 10bd ust. 1, zgodnie z którym do dnia 30 czerwca 2022 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do:

1. Dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy;
2. Świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy;

- na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy.

Należy podkreślić, że w myśl § 10bd ust. 2 rozporządzenia obniżoną stawkę podatku, o której mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na rzecz:

1. Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych;
2. Podmiotów leczniczych w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej;
3. Jednostek samorządu terytorialnego.

Z mocy § 10bd ust. 3 obniżoną stawkę podatku, o której mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem zawarcia pisemnej umowy między podatnikiem dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi, o których mowa w ust. 1, oraz podmiotem wskazanym w ust. 2, z której wynika, że dostarczane towary lub świadczone usługi będą wykorzystane na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy.

Na podstawie § 10bd ust. 4 obniżona stawka podatku może być stosowana do dostawy towarów lub świadczenia usług, o których mowa w ust. 1, dokonanych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 4 marca 2022 r.

Stosowanie zaś do § 10bd ust. 5 rozporządzenia w przypadku, o którym mowa w ust. 4, warunek, o którym mowa w ust. 3, uznaje się za spełniony również, gdy podatnik i podmiot, o którym mowa w ust. 2, potwierdzą na piśmie dokonanie dostawy towarów lub wykonanie usługi, o których mowa w ust. 1.

Warto pamiętać, że na podstawie przepisów art. 26 ustawy o PIT oraz 18 ustawy o CIT podatnicy podatków dochodowych mogą odliczać od dochodu m.in. wartość darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, lub równoważnym organizacjom, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele.

Należy pamiętać o warunkach odliczeń określonych w przepisach ustawy o PIT i CIT, w szczególności limitach odliczeń. Gdy chodzi o osoby fizyczne łączna kwota odliczeń nie może przekroczyć w roku podatkowym kwoty stanowiącej 6% dochodu, a w przypadku osób prawnych 10% (łącznie z pozostałymi wymienionymi w art. 26 ustawy o PIT oraz art. 18 ustawy o CIT odliczeniami); w obydwu przypadkach odliczeniu nie podlegają darowizny poniesione na rzecz:

1. Osób fizycznych;
2. Osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, prowadzących działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali, lub handlu tymi wyrobami.