Svenska mervärdesskattelagens skälig grund strider mot EU-rätten

KPMG har varit ombud i ett mål i Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) där den svenska lagstiftningen rörande bestämmandet av avdragsgill andel ingående skatt vid blandad verksamhet konstaterats vara i strid med unionsrätten.

Målet rörde hur den avdragsgilla andelen ingående skatt på gemensamma kostnader i ett bolag med både momspliktiga och momsfria transaktioner skulle beräknas.

Skatteverket hade beslutat att den avdragsgilla andelen ingående skatt för bolagets gemensamma kostnader skulle beräknas utifrån användningen av de förvärvade varorna och tjänsterna, vilket är tillåtet enligt mervärdesskattedirektivets (direktivet) artikel 173.2c. Skatteverket menade att denna bestämmelse har implementerats i svensk rätt, genom momslagens bestämmelser om uppdelning enligt skälig grund.

Bolaget överklagade och begärde att den avdragsgilla andelen ingående moms skulle baseras på omsättningsmetoden, som är huvudregeln för fördelning av ingående moms i EU:s mervärdesskattedirektiv. Bolaget förde fram att den svenska momslagens bestämmelse om fördelning baserat på skälig grund inte är förenlig med direktivet, eftersom den varken anger att omsättningen ska användas som huvudregel, eller preciserar några alternativa metoder som kan tillämpas. Bolaget yrkade även att direktivets bestämmelser om fördelning baserat på omsättningen, artikel 173.1 och 174 i direktivet, skulle tillämpas med direkt effekt och att Bolaget därmed skulle bestämma den avdragsgilla andelen utifrån omsättningsmetoden.

Såväl förvaltningsrätten som kammarrätten fann i likhet med Skatteverket att den svenska bestämmelsen om skälig grund ger stöd för att tillämpa användningen som fördelningsmetod. Bolaget överklagade kammarrättens dom till HFD.

HFD beviljade prövningstillstånd avseende frågan om ett bolag med blandad verksamhet kan vägras att använda en omsättningsbaserad metod för att bestämma den avdragsgilla andelen ingående skatt på gemensamma kostnader och istället tvingas bestämma den avdragsgilla andelen ingående skatt med tillämpning av en användningsbaserad metod. 

HFD konstaterar att bestämmelsen om uppdelning efter skälig grund infördes i den lagstiftning som fanns innan Sverige blev medlem i EU och att bestämmelsen inte är utformad för att införlivas unionsrätten. Bestämmelsen skälig grund anger inte att omsättningsmetoden ska användas som huvudregel. Den preciserar inte heller för vilka transaktioner en annan metod ska eller får användas. HFD konstaterar att bestämmelsen om skälig grund därför inte uppfyller de krav på tydlighet, precision och klarhet som EU-domstolen ställt upp för att ett införlivande ska anses ha skett på ett godtagbart sätt.

Eftersom det i svensk rätt inte införlivats en användningsbaserad fördelningsmetod i enlighet med artikel 173.2 c i direktivet, är det enligt HFD inte möjligt att tillämpa en sådan metod för att bestämma andelen avdragsgill ingående moms vid blandad verksamhet, mot den enskildes vilja.

HFD konstaterar att inte heller direktivets huvudregel om fördelning baserat på omsättningen har införlivats korrekt i svensk rätt och att detta inte kan läkas genom att den svenska lagen tolkas konformt med direktivet. HFD konstaterat slutligen att direktivets bestämmelser om fördelning utifrån omsättningen, artikel 173.1 och 174, har direkt effekt och att den enskilde därmed kan stödja sig direkt på dessa bestämmelser för att fördela den ingående skatten baserat på direktivets omsättningsmetod.  

HFD:s avgörande är mycket viktigt ur rättssäkerhetssynpunkt genom att den vaga och mycket oklara bestämmelsen om fördelning efter skälig grund underkänns av högsta instans. Avgörandet är betydelsefullt inte bara för att det ger ledning i frågan om fördelning av ingående skatt, utan för att det understryker att den enskilde som berörs av en bestämmelse måste kunna få full kännedom om sina rättigheter och skyldigheter, och att bestämmelser därför måste genomföras på ett tillräckligt tydligt, klart och precist sätt för att kraven på rättssäkerhet ska vara uppfyllda.  

HFD:s avgörande ger en klar och tydlig vägledning vad gäller möjligheten för den enskilde att åberopa direktivets huvudregel omsättningsbaserad fördelningsmetod med direkt effekt. En enskild som vill tillämpa omsättningsbaserad metod för att bestämma den avdragsgilla andelen ingående skatt i sin blandade verksamhet, ska genom att åberopa direktivets bestämmelser tillåtas att göra det, och Skatteverket kan inte bestämma att en annan metod ska tillämpas för att den är mer skälig eftersom sådana bestämmelser inte implementerats i nationell rätt

En enskild som vill tillämpa en annan fördelningsmetod än omsättningen, bör fortsatt kunna göra det, åtminstone tills nuvarande lagstiftningen förändras.

Avgörandet kommer att leda till förändringar i den svenska mervärdesskattelagen, där skälig grund slopas och bestämmelser som är förenliga med direktivet införs. Hur en sådan reglering kommer att utformas återstår att se. Klart är i vart fall att huvudregeln omsättningsbaserad metod måste införas i svensk lagstiftning.

Avgörandet innebär att den som bedriver blandad verksamhet och beräknat avdragsgill andel ingående skatt baserat på skälig grund, bör se över om det finns anledning att ompröva tidigare avdrag. Kontakta oss gärna för en diskussion om vad detta kan innebära för er verksamhet och de fördelningsmetoder för ingående skatt som ni tillämpar.

Ombud i målet var Steven Robertson, Director, Indirect Tax och Thomas Andersson, Head of Tax disputes. Ellie Kvistrum, Manager, Indirect Tax, deltog i KPMG:s team.

Läs mer:
Högsta förvaltningsdomstolens dom den 16 oktober 2023, mål nr 7254--7255-22 (PDF 117 kB)
The article in English