Tax Alert: Niekorzystne dla podatników wyroki NSA w sprawach dotyczących odmowy wydania opinii o stosowaniu preferencji

Pierwsza sprawa rozstrzygnęła skargę na wyrok z 21 września 2022 r. (sygn. akt I SA/Lu 216/22) i dotyczyła wpłaty dywidendy na rzecz spółki holdingowej w Królestwie Niderlandów skąd następnie trafiała ona do spółki z siedzibą w Izraelu.

NSA w ustnych motywach orzeczenia wyjaśnił, że w postępowaniu podatkowym dotyczącym wydawania opinii o stosowaniu preferencji tylko w ograniczonym zakresie znajdują zastosowanie przepisy dotyczące postępowania dowodowego. Z tej przyczyny to nie organ podatkowy, lecz podatnik (płatnik) jest zobowiązany do wykazania, że w danym stanie faktycznym występują okoliczności, które pozwalają odstąpić od obowiązku pobrania podatku u źródła (takie jak brak korzystania ze zwolnienia podatkowego przez spółkę otrzymującą czy też brak sztuczności struktury).

Zdaniem NSA podatnik nie przedstawił dowodów pozwalających wykluczyć istnienia uzasadnionych wątpliwości, czy będąc odbiorcą należności faktycznie nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, a z dokumentów przedstawionych przez podatnika wynikało jedynie, że jest rezydentem holenderskim i ma zdolność do płacenia podatku. Nie wyjaśniono jednak dlaczego efektywnie podatek nie jest płacony.

Wątpliwości dotyczyły również rzeczywistego charakteru prowadzonej działalności przez holenderską spółkę holdingową (mimo prowadzenia działalności handlowej w ograniczonym zakresie). Zdaniem Sądu następujący później transfer dywidendy do państwa spoza EOG i UE powoduje, że powstają wątpliwości, czy działalność spółki holenderskiej nie jest sztuczna, a cała struktura Grupy stworzona została tylko w tym celu, żeby dokonać transferu tych należności poza UE i skorzystać z preferencji opodatkowania wynikającej z dyrektywy i implementowanej do porządku krajowego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. 

Kolejne wyroki NSA dotyczyły zarówno dywidend, jak i odsetek od pożyczek udzielonych polskiej spółce przez jej zagranicznego udziałowca będącego spółką holdingową z siedzibą w Luksemburgu. Spółka ta działając w charakterze podatnika zwróciła się do organu podatkowego o wydanie dwóch opinii o stosowaniu preferencji. Organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowań wyjaśniających odmówił wydania żądanych przez podatnika opinii, a wydane w tych sprawach decyzje podatnik zaskarżył do WSA w Lublinie, który podtrzymał stanowiska Organów  i konsekwencji wyrokami z 21 września 2022 roku (sygn. I SA/Lu 281/22) oraz z 28 września 2022 r. (sygn. I SA/Lu 279/22) WSA w Lublinie skargi oddalił.

Kluczowy w tych sprawach był zarzut sztuczności struktury mającej na celu wykorzystanie przepisów dyrektywy niezgodnie z ich celem, który automatycznie skutkował ustaleniami Organu że podatnik występujący w umowie jako pożyczkodawca jest wyłącznie formalnym właścicielem odsetek, nie może bowiem swobodnie dysponować i rozporządzać dochodem uzyskanym z tego tytułu oraz samodzielnie decydować o jego przeznaczeniu.

Podczas argumentacji na rozprawie pełnomocnicy podatnika wskazywali, że nie może wystąpić nadużycie prawa oraz sztuczność struktury w przypadku gdy w sprawie Fundusz luksemburski (właściciel spółki holdingowej uzyskującej z Polski dywidendy i odsetki) również korzystałby ze zwolnienia z podatku u źródła (podobnie jak pośrednicząca spółka holdingowa). W konsekwencji nie można racjonalnie twierdzić, że spółka holdingowa została ustanowiona jednie dla celów czysto formalnych aby skorzystać ze zwolnienia z podatku u źródła. Argumentowali, że musiały zatem istnieć inne, nie zbadane przez Organ okoliczności biznesowe tłumaczące istniejącą strukturę. Aby można było uznać jakiekolwiek powzięte przez Organ wątpliwości za „uzasadnione” obowiązek zbadania tych okoliczności leżał po stronie Organu, skoro to on był stroną zgłaszającą zarzut sztuczności.

W ustnym uzasadnieniu wyroków NSA potwierdził , że spór pomiędzy podatnikiem a organem podatkowy dotyczył przewidzianej w art. 26b ust. 3 ustawy o CIT przesłanki uzasadnionych wątpliwości, które zdaniem NSA w rozpoznanej sprawie zaistniały, a co wykazał WSA w Lublinie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. 

Z ustnych motywów wydanych przez NSA wyroków można wyciągnąć wstępny wniosek, że w sprawie o wydanie opinii o stosowaniu preferencji to na podatniku ciąży obowiązek precyzyjnego opisu stanu faktycznego i jego udowodnienia tak, aby nie istniały jakiekolwiek wątpliwości co do spełnienia warunków uprawniających do skorzystania z preferencji, w tym przede wszystkim co do prowadzenia przez niego rzeczywistej działalności w państwie rezydencji oraz braku sztuczności struktury. Każda istotna wątpliwość w tym zakresie może być podstawą do odmowy wydania opinii o stosowaniu preferencji.

Niestety w sytuacji gdy Organ poweźmie jakiekolwiek wątpliwości niezależnie czy będą one zdaniem podatnika uzasadnione czy też nie - trudno jest uzyskać pozytywne rozstrzygnięcie z uwagi z jednej strony na ograniczony zakres postępowania dowodowego a z drugiej z uwagi na fakt, że zarzut sztuczności pojawia się dopiero na etapie odmowy wydania opinii i przedstawianie dodatkowych argumentów czy dowodów na etapie sądowym jest już spóźnione. Wyroki potwierdzają, że w tego typu sprawach przedmiotem rozstrzygnięcia jest nie to, czy zachodzą przesłanki do zwolnienia odsetek czy dywidend z podatku u źródła lecz to czy Organ mógł mieć uzasadnione wątpliwości, żeby odmówić wydania opinii.

Na pewno należy podkreślać, że rozkład ciężaru dowodu jest inny w postępowaniu o wydanie opinii o stosowaniu preferencji, w którym to podatnik/płatnik jest zobowiązany przedstawić odpowiednie dokumenty i informacje na potwierdzenie faktów, niż w postępowaniach wymiarowych – organ musi przeprowadzić wszechstronne postępowanie dowodowe.