Tax Alert: Brak przychodu z tytułu zapewnienia zakwaterowania i transportu pracownikom oddelegowanym do pracy za granicę

Sprawa dotyczyła spółki świadczącej usługi na terenie państw członkowskich UE w ramach korzystania przez spółkę z unijnej swobody świadczenia usług. Pracownicy spółki zatrudnieni przy zleceniach wykonywali swoją pracę w ramach przeniesienia służbowego. Oddelegowanie pracowników odbywało się w oparciu o porozumienia (aneksy) do umów o pracę, czasowo zmieniające miejsce wykonywania pracy.

Spółka złożyła wniosek o wydane interpretacji indywidualnej pytając, czy bezpłatne zapewnienie pracownikom delegowanym czasowo do wykonywania pracy za granicą, bądź w innej miejscowości na terenie Polski, zakwaterowania przez okres ich oddelegowania, w miejscu do którego zostali oddelegowani, w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych na rzecz spółki, spowoduje powstanie po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia.

Ze stanowiskiem spółki nie zgodził się Dyrektor KIS, a następnie WSA w Krakowie, który wyrokiem z 13 sierpnia 2020 r. (sygn. I SA/Kr 444/20) oddalił jej skargę na interpretację indywidualną.

Sąd w uzasadnieniu wskazał, że z samego faktu zamieszkiwania poza stałym miejscem pobytu nie wynika, iż pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy i że używa lokalu, w którym został zakwaterowany, w celach służbowych. Zakwaterowanie pracowników w miejscu wykonywania obowiązków pracowniczych nie jest związane z samym procesem pracy, jak ma to miejsce np. w przypadku przygotowania stanowiska pracy wraz z urządzeniami, narzędziami i materiałami. Udostępniona kwatera nie jest „narzędziem” pracy, którego koszty obciążałyby pracodawcę, ale służy realizacji pozapracowniczych potrzeb życiowych.

W ocenie sądu wydatki ponoszone przez pracodawcę na zapewnienie noclegów dla pracownika w miejscu wykonywania przez niego pracy, z wyłączeniem podróży służbowej, będą stanowić dla pracownika przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, od którego płatnik jest obowiązany pobrać zaliczkę na podatek na zasadach określonych w art. 32 ustawy o PIT. Tym samym, wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika niebędącego w podróży służbowej - ewentualnie nadwyżki ponad kwotę określoną w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT - pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

Spółka wniosła skargę kasacyjną do NSA.

W wyroku z 1 sierpnia 2023 r. o sygn. II FSK 270/21 NSA nie zgodził się ze stanowiskiem sądu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyroku NSA zwrócił uwagę, że stan faktyczny był związany z oddelegowaniem pracowników, a także czasookresem, na który ta delegacja następuje. Były to krótkie pobyty pracowników, które właściwie niewiele różnią się od podróży służbowych.

W swietle polskich regulacji, przede wszystkim art. 21 ust. 1 pkt 14a lub pkt 19 ustawy o PIT, należy stwierdzić, że zarówno koszty zakwaterowania, jak i koszty transportu pracowników, jeżeli nie odbywają się autobusem - powinny stanowić przychód pracownika. Zdaniem NSA w przedmiotowej sprawie odnośnie do pracowników oddelegowanych przez polskiego pracodawcę na krótki czas do pracy za granicę zastosowanie mają co do zasady regulacje Dyrektywy 96/71/WE, a także Dyrektywy 2014/67/WE, które wskazują, w jaki sposób należy rozpatrywać świadczenia, które są wypłacane pracownikom delegowanym. W tych dyrektywach wskazuje się, że elementem wynagrodzenia dla pracownika nie mogą być koszty transportu, jak i koszty zakwaterowania. Szczegółowo wynika to z przepisów rangi rozporządzeń unijnych, które w hierarchii źródeł prawa mają pierwszeństwo przed przepisami krajowymi. Skoro regulacje unijne wskazują na to, że nie można wliczać do wynagrodzenia tych kosztów transportu, jak również kosztów zakwaterowania, to nie można również na gruncie prawa podatkowego przyjmować, że te obowiązki będą obciążały pracownika i pośrednio spółkę jako płatnika.

Wyrok jest przełomowy, ponieważ do tej pory, w większości przypadków sądy prezentowały stanowisko, że koszty zakwaterowania, jak i koszty transportu pracowników delegowanych, powinny stanowić przychód pracownika.