Tax Alert: Niekonstytucyjność przepisów o podatku od nieruchomości w zakresie definicji budowli

Sprawa dotyczyła spółki akcyjnej, która wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015. Jako podstawę przedmiotowego żądania wskazała m.in. nienależyte zakwalifikowanie, w złożonej przez nią deklaracji dotyczącej opodatkowania podatkiem od nieruchomości, magazynów (silosów) jako budowli, podczas gdy jej zdaniem powinny one zostać opodatkowane jako budynki.

Burmistrz odmówił stwierdzenia nadpłaty w zakresie dotyczącym zadeklarowania przez spółkę do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowli magazynu wraz z galerią transportową oraz magazynu. Skarżąca odwołała się od decyzji burmistrza jednak Samorządowe Kolegium Odwoławcze, WSA oraz NSA utrzymały zaskarżoną decyzję w mocy. W konsekwencji spółka złożyła skargę konstytucyjną.

W ocenie Spółki silosy (magazyny) posiadają wszystkie ustawowe cechy budynku, co powinno skutkować ustaleniem ich podstawy opodatkowania w oparciu o powierzchnię użytkową, a nie uznaniem ich za budowle i ustaleniem zawyżonej podstawy opodatkowania w oparciu o ich wartość początkową. Według Skarżącej, prezentowana przez sądy administracyjne jednolita linia orzecznicza, zgodnie z którą silos posiadający wszystkie ustawowe cechy budynku podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek jedynie jeżeli dodatkowo nie wykracza poza określone ustawowo elementy budynku, stanowi przejaw wykładni prawotwórczej, rozszerzającej ustawową definicję budowli oraz zawężającej definicję budynku - poprzez wprowadzenie dodatkowej funkcjonalnej przesłanki uznania danego obiektu za budowlę.

Skarżąca wskazała, że brak precyzji i niejasność kwestionowanych przepisów spowodowały stworzenie organom podatkowym oraz sądom administracyjnym zbyt szerokich ram ich stosowania. W konsekwencji organy władzy publicznej stosujące te przepisy w istocie zastępują prawodawcę w zakresie zagadnień, które powinny być dostatecznie precyzyjnie uregulowane ustawowo - odnoszących się do właściwego oznaczenia w ustawie w sposób niebudzący wątpliwości przedmiotu opodatkowania, a w konsekwencji również podstawy opodatkowania.

TK orzekł, że definicja budowli w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych jest niezgodna z zasadą wyłączności ustawy w prawie daninowym wynikającą z art. 84 oraz zasadą szczególnej określoności przepisów podatkowych wyrażoną w art. 217 ustawy zasadniczej. W ocenie Trybunału Wymienione w art. 217 Konstytucji elementy konstrukcji prawnej podatku, a w szczególności przedmiot opodatkowania, muszą wynikać z ustawy i być uregulowane na tyle precyzyjnie, aby podatnik wiedział czy ustawa łączy z dotyczącym go stanem faktycznym lub prawnym obowiązek podatkowy czy też nie. Jednak art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera autonomicznej definicji legalnej budowli na potrzeby podatkowe, ale odsyła aż dwukrotnie do przepisów prawa budowlanego, a więc przepisów niepodatkowych. Odesłanie do ogólnego pojęcia „przepisów prawa budowlanego” jako dziedziny prawa administracyjnego, a nie do samej ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, powoduje, że określenie przedmiotu opodatkowania może nastąpić nie tylko w ustawie, lecz potencjalnie także w akcie rangi podustawowej, który zaliczałby się do prawa budowlanego. Na gruncie obowiązujących przepisów nie można precyzyjnie ustalić, które – czy to ustawowe czy podustawowe akty prawne – należą do prawa budowlanego. Co za tym idzie podatnik nie może mieć pewności czy dany akt prawny, nawet rangi ustawowej, będzie przez organ podatkowy uznany czy też nie za należący do prawa budowlanego, a przez to kształtujący przedmiot opodatkowania w podatku od nieruchomości w jego sytuacji faktycznej lub prawnej. Trybunał podniósł również, że w jego ocenie nie jest dopuszczalne regulowanie w ustawie niepodatkowej tak istotnych elementów konstrukcji prawnej podatku jak jego przedmiot.

Na skutek wyroku, art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zawierający definicję budowli straci moc po upływie 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw. Przez ten czas ustawodawca powinien uchwalić nowe przepisy w tym zakresie.