Czy wydatki na sfinansowanie studiów MBA prezesa zarządu spółki stanowią ukryty zysk?

W analizowanym stanie faktycznym z wnioskiem o wydanie interpretacji wystąpiła spółka korzystająca z opodatkowania Estońskim CIT. Prezes zarządu spółki, będący jednocześnie jej jedynym wspólnikiem, podjął studia MBA, których celem było przygotowanie do efektywnego zarządzania i rozwoju firmy. Spółka poniosła wydatki na sfinansowanie ww. studiów MBA, obejmujące m.in.: czesne, materiały pomocnicze, koszty dojazdów i noclegu oraz diety na wyżywienie. W ocenie spółki ww. studia MBA miały bezpośrednio przełożyć się na rozwój długofalowej i efektywnej współpracy biznesowej z międzynarodowymi kontrahentami (w szczególności zdobycie przez Prezesa zarządu wiedzy i dostępu do rozbudowanej sieci kontaktów biznesowych).

Spółka powzięła wątpliwość, czy wydatki poniesione na sfinansowanie studiów MBA prezesa zarządu stanową dla spółki wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą bądź ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Zdaniem spółki takie wydatki nie stanowią dla spółki wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, jak również nie stanowią ukrytego zysku i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu Estońskim CIT. W szczególności spółka argumentowała, że:

• poniesione koszty są bezpośrednio związane z przyszłym przychodem spółki (umożliwienie rozwoju trwałej współpracy z międzynarodowymi kontrahentami);
• wydatki na studia MBA nie powinny być traktowane jako ekwiwalent dywidendy:
  • brak jest efektywnej, wymiernej i równoważnej korzyści po stronie wspólnika,
  • uzasadnienie poniesienia wydatku jest związane z funkcjonowaniem spółki,
  • poszerzenie wiedzy prezesa zarządu w żadnym przypadku nie koreluje z wykorzystaniem tej wiedzy w życiu prywatnym,
  • brak racjonalnego zysku dla prezesa zarządu jako wspólnika spółki,
  • brak możliwości uzasadnienia że spółka nie poniosłaby tego wydatku gdyby prezesem zarządu była inna osoba (osoba niepowiązana ze spółką),
  • wynagrodzenie z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych jest wynagrodzeniem z odrębnego tytułu aniżeli udział w zysku spółki.

DKIS nie zgodził się jednak ze stanowiskiem spółki. W uzasadnieniu Organ przedstawił rozbudowaną argumentację, z której wynika, że:

• dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem;
• warunkiem uznania świadczenia za ukryty zysk jest jego powiązanie z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem Estońskiego CIT;
• świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej Estońskim CIT, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie;
• świadczenie ekwiwalentne dywidendzie powstanie m.in. w sytuacji, gdy podatnik dokonując czynności prawnej osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy;
• pokrycie przez spółkę kosztów studiów MBA jest wydatkiem z tytułu świadczenia na rzecz podmiotu powiązanego ze spółką - świadczenie to jest związane z posiadanym statusem udziałowca i będzie mieć charakter niepieniężny;
• spółka nie opłaciłaby tego rodzaju studiów (przede wszystkim ze względu na wysokie koszty) gdyby nie fakt, iż uczestniczy w nich jedyny wspólnik (spółka zatrudnia 5 innych osób, którym nie finansuje takich studiów);
• wydatki związane ze studiami MBA mają przede wszystkim charakter wydatków osobistych (udział w ww. studiach pozwala na nabycie nowych umiejętności, kompetencji, a także rozwój osobisty).

W konsekwencji Organ przyjął, że wydatki poniesione przez spółkę na sfinansowanie studiów MBA dla prezesa zarządu, który jest jednocześnie jedynym wspólnikiem spółki powinny zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków.

Na pierwszy rzut oka najnowsza, niekorzystna dla podatnika interpretacja DKIS może wskazywać na zaostrzenie podejścia Fiskusa w zakresie kwalifikacji wydatków na szkolenia jako dochodu z tytułu ukrytych zysków.

W tym zakresie warto zwrócić uwagę na korzystne interpretacje organów podatkowych:

• interpretacja DKIS z 15 maja 2025 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.164.2025.3.END), w której wskazano, że skoro udział w szkoleniach prezesa zarządu będącego jednocześnie wspólnikiem spółki wynika wyłącznie z potrzeb biznesowych spółki i pełnionych przez niego funkcji zarządczych oraz nie stanowi świadczenia powiązanego z prawem do udziału w zysku, należy uznać, że ponoszone z tego tytułu wydatki spółki nie będą kwalifikowane jako dochód z ukrytych zysków lub wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą;
• interpretacja DKIS z 27 grudnia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.608.2023.2.JKU), w której wskazano, że  ponoszone przez spółkę koszty szkoleń nie będą stanowiły, tzw. ukrytych zysków lub wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT.

Należy jednak zauważyć, że w ww. sprawach zaistniały odmienne okoliczności faktyczne. W szkoleniach poza prezesem zarządu (będącym udziałowcem spółki) uczestniczyli również pozostali pracownicy spółki. Na tej podstawie DKIS argumentował, że  świadczenia te są kierowane do wszystkich pracowników spółki bez względu na istniejące lub nieistniejące powiązania ze spółką (tzn. zarówno do pracowników będących podmiotami powiązanymi z podatnikiem, jak i do pracowników niebędących podmiotami powiązanymi z podatnikiem). Właśnie to, w ocenie organu, pozwalało przyjąć, że świadczenia te nie są wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku i w konsekwencji nie spełniają przesłanek określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Jak zatem widać, sam udział wspólnika w szkoleniu nie skutkuje automatycznie uznaniem go za beneficjenta ukrytego zysku. Z ww. interpretacji organów podatkowych wynika bowiem, że kluczowy jest cel szkolenia oraz konkretne okoliczności. W skrócie istotne jest aby:

• ponoszone przez spółkę wydatki były uzasadnione ekonomicznie i pozostawały w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;
• szkolenie miało związek ze stanowiskiem i zakresem obowiązków;
• szkolenie miało korzystny wpływ na sytuację spółki (jakość pracy, wyniki spółki), nie zaś wyłącznie na sytuację wspólnika;
• w szkoleniu uczestniczą również pracownicy niebędący wspólnikami w spółce.

Nie ulega wątpliwości, że ww. korzystne interpretacje mogą stanowić dla podatników istotny argument w polemice z organami podatkowymi. Jednakże należy pamiętać, że okoliczności każdej sprawy są odmienne. Dlatego już na etapie podejmowania decyzji o ponoszeniu wydatków na szkolenia, kursy i studia dla wspólników spółki, warto zwrócić uwagę na ww. okoliczności, które mogą zmniejszyć ryzyko kwalifikacji ponoszonych wydatków jako dochodu z tytułu ukrytych zysków.