Czy można zapłacić podatek walutą wirtualną?

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa PIT) przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej należy zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych.

Jednocześnie, mocą art. 9 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa PCC) zwalnia od tego podatku sprzedaż i zamianę walut wirtualnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Opodatkowanie obrotu walutami wirtualnymi w zakresie podatku VAT wyjaśnił natomiast Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z 22.10.2015 r., C-264/14, stwierdzając, ze wymiana środków czysto płatniczych na prawne środki płatnicze oraz wymiana odwrotna, dokonywane za wynagrodzeniem uwzględnianym przez usługodawcę w obliczeniu kursu wymiany, stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, a transakcje tego rodzaju są zwolnione z podatku na podstawie Artykuł 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT.

Obrót walutami wirtualnymi może zatem przynosić przychody, które podlegają opodatkowaniu, czy można jednak zapłacić tymi walutami podatek?

W publicystyce dostrzeżono możliwość zapłaty podatków za pomocą walut cyfrowych w Szwajcarii, która przewodzi europejskiemu wyścigowi o wprowadzenie kryptowalut do tradycyjnych systemów bankowychⁱ.

Jeżeli chodzi o polski system podatkowy, należy zwrócić uwagę na art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej: Ordynacja; OrdPU), zgodnie z którym, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Stosując odpowiednio art. 358(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny należy stwierdzić, że jeżeli przedmiotem zobowiązania od chwili jego powstania jest suma pieniężna, spełnienie świadczenia następuje przez zapłatę sumy nominalnej, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Waluta wirtualna nie jest sumą pieniężną, dlatego też co do zasady nie można nią płacić podatku. Niemniej, art. 59 Ordynacji Podatkowej przewiduje różne sposoby wygasania zobowiązań podatkowych. Zobowiązania te wygasają nie tylko wskutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 OrdPU) lecz także przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych (art. 59 § 1 pkt 6 OrdPU).

Wydaje się, że waluta wirtualna, z perspektywy Ordynacji podatkowej jest prawem majątkowym, wszak „Do praw majątkowych zaliczyć więc należy prawa realizujące interes ekonomiczny uprawnionego” (zob. A. Kaźmierczyk [w:] Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna (art. 1-125), red. M. Fras, M. Habdas, Warszawa 2018, art. 44), niewątpliwie zaś wymiana waluty wirtualne na pieniądze czy nawet wygaszenie zobowiązania w obrocie cywilnoprawnym za tę walutę realizują ten interes. Nie ma przy tym znaczenia zaliczenie przychodów z walut wirtualnych do kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy PIT czy do praw majątkowych w rozumieniu ustawy PCC wszak ustawy podatkowe mogą i tak się często dzieje, swoiście definiować poszczególne pojęcia (przykładem może być definicja działalności gospodarczej, która odmiennie rozumiana jest m.in. Ordynacji podatkowej, ustawie o PIT czy ustawie o VAT).

Zaliczenie walut wirtualnych do praw majątkowych w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 6 OrdPU nie oznacza jednak, że można zapłacić nimi podatki, nie są wszak pieniędzmi, można natomiast zaproponować wygaszenie zobowiązania podatkowego za te prawa organowi podatkowemu.

Otóż zgodnie z art. 66 § 1 OrdPU szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz:

1. Skarbu Państwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa;
2. gminy, powiatu lub województwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów.

Z mocy art. 66 § 2 OrdPU przeniesienie następuje na wniosek podatnika:

1. w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, na podstawie umowy zawartej na piśmie, za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego, a w przypadku, gdy przedmiotem umowy jest przeniesienie akcji lub udziałów także za zgodą Prezesa Rady Ministrów, między starostą wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej a podatnikiem;
2. w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 2, na podstawie umowy zawartej na piśmie między wójtem, burmistrzem (prezydentem miasta), starostą albo marszałkiem województwa a podatnikiem.

Ze względu na art. 66 § 3a OrdPU starosta powiadamia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zawarciu umowy, o której mowa w § 2, przesyłając jednocześnie jej kopię, z mocy zaś art. 66 § 3b tej ustawy wyrażenie lub odmowa wyrażenia zgody, o której mowa w § 2 pkt 1, następuje w drodze postanowienia.

Polskie prawo podatkowe nie przewiduje prawa do zapłaty podatku walutą wirtualną, możliwe jest natomiast zaproponowanie właściwemu organowi administracyjnemu przeniesienia tych praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub gminy, co wymaga zawarcia umowy z tym organem, a więc formy cywilnoprawnej. W tym też należy upatrywać różnicę pomiędzy zapłatą podatku – która zawsze prowadzi do wygaszenia zobowiązania podatkowego, od przejęcia prawa majątkowego, które wymaga zawarcia umowy.

Niemniej wydaje się, że może być to atrakcyjna forma wygaszenia zobowiązania podatkowego dla podatnika, który poniekąd cierpi na „deficyt gotówki” a posiada natomiast prawa majątkowe, jakimi co do zasady są – gdy chodzi o Ordynację podatkową – waluty wirtualne. 

ⁱ (zob. How far are we from paying taxes in cryptocurrencies in Europe?)