Goodwill bez podatku PCC

W przypadku transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części często dochodzi do sytuacji, w której cena sprzedaży jest wyższa od sumy wartości jego składników. Tego rodzaju nadwyżkę ceny nabycia nad wartością godziwą aktywów określa się jako dodatnią wartość firmy (tzw. goodwill). Znaczenie prawne terminu można wywodzić z art. 16g ustawy o CIT.

Pojęcie goodwill nie zostało przeniesione do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jednak jest ono związane z procesem określania wartości majątkowej zbywanego przedsiębiorstwa, a co za tym idzie – (potencjalnie) także wymiaru podstawy opodatkowania PCC.

Ze względu na powszechność transakcji sprzedaży przedsiębiorstw, problem opodatkowania dodatniej wartości firmy PCC stał się przedmiotem wielu rozstrzygnięć sądów administracyjnych. Na przestrzeni lat ukształtowały się dwie rozbieżne linie orzecznicze. Część sądów opowiadała się za przyjęciem korzystnego z punktu widzenia podatników stanowiska, zgodnie z którym goodwill nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Taki pogląd pojawia się na przykład w wyrokach NSA, m.in. w wyrokach z dnia 8 października 2019 r. (sygn. Il FSK 3272/17), 23 maja 2019 r. (sygn. akt Il FSK 1393/17) oraz 28 czerwca 2018 r. (sygn. akt Il FSK 1932/16). Sądy argumentowały, że goodwill to pewien stan faktyczny, którego uzewnętrznienie następuje w chwili zbycia przedsiębiorstwa. Dodatnia wartość firmy nie stanowi, ich zdaniem, prawa podmiotowego i tym samym nie jest przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego, gdyż nie można jej przypisać cech zbywalności i zobiektywizowanej wartości. Niemożliwym wydaje się precyzyjne oznaczenie wartości takich cech przedsiębiorstwa, jak jego reputacja czy pozycja rynkowa. Dodatkowo, sądy podkreślają potrzebę odróżnienia pojęcia ceny sprzedaży przedsiębiorstwa od jego wartości rynkowej ze względu na fakt, że cena jest zależna na przykład od negocjacji podejmowanych przez strony umowy – jest więc wartością subiektywną.

Argumentem za przyjęciem braku opodatkowania PCC dodatniej wartości przedsiębiorstwa jest też przywoływany przez NSA brak ustabilizowanej nazwy w orzecznictwie i piśmiennictwie. Goodwill jest określany zamiennie jako „wartość firmy”, „renoma firmy” lub „wartość godziwa netto”.

We wskazanych wyżej wyrokach sądy administracyjne powołują się też na konstytucyjną zasadę kreowania obowiązków podatkowych w aktach o randze ustawy i stwierdzają, że przyjęcie tezy o opodatkowaniu goodwill PCC w sytuacji, gdy nie wynika to wprost z ustawy, będzie stanowiło naruszenie tej zasady.

Jak wcześniej wskazano, pojawiło się także szereg orzeczeń, w których sądy przyjęły stanowisko przeciwne do zaprezentowanego powyżej. W tym przypadku ich argumentacja opierała się na tezie, że goodwill jako reputacja, pozycja czy pozytywny wizerunek jest integralną częścią przedsiębiorstwa, podobnie jak nazwa przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa itd., i tym samym stanowi prawo majątkowe na dobrach niematerialnych. Ponadto, w ich przekonaniu goodwill wpływa na wartość transakcji w poszczególnych składnikach zbywanego zespołu dóbr służących realizacji określonych zadań gospodarczych i staje się wymierny w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa. Ma to przesądzać o tym, że dodatnia wartość firmy powinna zostać uwzględniona przy określaniu wartości rzeczy i praw majątkowych – składników przedsiębiorstwa. Takie stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 14 listopada 2018 r. (sygn. akt Il FSK 3253/16) oraz wojewódzkie sądy administracyjne, m.in. WSA w Warszawie w nieprawomocnych wyrokach z dnia 8 września 2020 r. (sygn. akt Ill SA/Wa 2577/19), 19 grudnia 2019 r. (sygn. akt Ill SA/Wa 940/19), 30 maja 2019 r. (sygn. Akt Ill SA/Wa 1836/18).

Zidentyfikowana rozbieżność jest źródłem niepewności dla podatników. Warto zwrócić uwagę, że goodwill stanowi w obrocie istotną wartość sięgającą nawet miliardów złotych. Niejednolite stanowisko w tym zakresie znacznie utrudnia oszacowanie podatkowych kosztów transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa. Wskazane wcześniej pozytywne wyroki NSA stanowiły niejako zwiastun nadchodzącego, pozytywnego rozstrzygnięcia trwającego latami sporu.  Problem został podjęty przez poszerzony skład NSA, który 21 lutego wydał uchwałę potwierdzającą tezę, że goodwill nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skład 7 sędziów NSA zwrócił uwagę przede wszystkim na fakt, że dodatnia wartość przedsiębiorstwa pojawia się dopiero u nabywcy już po dokonaniu zakupu – nie figuruje ona w księgach sprzedającego. Tym samym, zdaniem sądu, nie powinna ona zwiększać podstawy opodatkowania w PCC. Warto podkreślić, że dokonana w uchwale 7 sędziów wykładnia przepisów prawa podatkowego jest wiążąca dla sądów administracyjnych.

Wskazana powyżej uchwała NSA otwiera podatnikom drogę do wnioskowania o zwrot części PCC zapłaconego przy transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa albo jego zorganizowanej części. Można też spodziewać się, że wpłynie ona na podejście stosowane przez organy podatkowe..

Warto podkreślić, że ugruntowanie stanowiska NSA w zakresie braku opodatkowania goodwill PCC nie powinno być odczytywane przez podatników jako swego rodzaju przyzwolenie na przyjęcie bardziej swobodnego podejścia w zakresie określania wartości przedsiębiorstwa, szczególnie w kontekście wartości niematerialnych. Kwalifikowanie na przykład baz danych klientów czy posiadanych licencji jako goodwill z dużym prawdopodobieństwem spotka się ze sprzeciwem organów podatkowych