Nachversteuerung negativer Anschaffungskosten bei Insolvenz
Tax News 02-03/2022
Bilanz- und Konzernsteuerrecht
Wird eine Gesellschaft wegen Vermögenslosigkeit gelöscht, stellt sich die Frage, ob negative Anschaffungskosten des Gesellschafters zu steuerpflichtigen Einkünften führen können. Das BFG bestätigt in einem aktuellen Erkenntnis diese Ansicht der Finanzverwaltung, wodurch es bei der Liquidation einer Körperschaft ohne tatsächlichen Zufluss auf Anteilsinhaberebene zu positiven Einkünften kommen kann.
Sachverhalt
Dem Erkenntnis des BFG (30.12.2021, RV 7102719/2012) war vereinfacht folgender Sachverhalt vorausgegangen: Der Beschwerdeführer – eine natürliche Person – war bis zum Konkurs einer AG im Jahr 2008 Aktionär. Laut Einbringungsbilanz aus dem Jahr 2001 waren die Anschaffungskosten negativ. Diese negativen Anschaffungskosten wurden nie durch Gewinne ausgeglichen. Aufgrund des Konkurses wurde die AG im Jahr 2008 gemäß § 40 FBG aus dem Firmenbuch gelöscht. Dem Beschwerdeführer floss dadurch kein Abwicklungsguthaben zu.
Das Finanzamt befand, dass der Beschwerdeführer positive Einkünfte iHd negativen Anschaffungskosten zu versteuern habe. Begründet wurde dies damit, dass im Falle der Liquidation der Unterschiedsbetrag zwischen dem Abwicklungsguthaben und den Anschaffungskosten als Einkünfte anzusetzen ist.
Der Beschwerdeführer erhob daraufhin Berufung gegen den diesbezüglichen Einkommensteuerbescheid. In der Begründung wurde ausgeführt, dass aus der Liquidation kein Abwicklungsguthaben zugeflossen ist. Laut (nicht überwiegenden) Teilen der Literatur setze ein Abwicklungsguthaben den Zufluss eines Restvermögens voraus. Weiters wurde angeführt, dass die Intention des Gesetzgebers auf die Sicherung der Einmalbesteuerung von Gewinnen einer Gesellschaft abziele. Da jedoch bei der gegenständlichen AG keine nicht versteuerten Gewinne bestanden, gab es auch keinen Spielraum für eine Besteuerung der negativen Anschaffungskosten.
BFG-Erkenntnis vom 30.12.2021, RV 7102719/2012
Auch wenn einem Anteilsinhaber auf Grund einer Liquidation tatsächlich kein Abwicklungsguthaben zukommt, liegt ein Ergebnis insofern vor, als die positiven Anschaffungskosten (der untergehenden Anteile) als Verlust geltend gemacht werden können. Das BFG befand daher, dass bei negativen Anschaffungskosten aufgrund vorangegangener Umgründung iSd UmgrStG gegensätzlich ebenfalls ein Ergebnis vorliegen muss. Dadurch ergeben sich positive Einkünfte iHd negativen Anschaffungskosten, welche mit dem Tag der Löschung im Firmenbuch als realisiert anzusehen sind.
Das BFG schloss sich der Verwaltungspraxis (UmgrStR 1098 und EStR 6172) und herrschenden Literaturmeinung dahingehend an, als es ebenfalls die Ansicht vertritt, dass ein fehlendes Abwicklungsguthaben dazu führt, dass rechnerisch die negativen Anschaffungskosten einem Abwicklungsguthaben iHv null gegenübergestellt werden. Das Argument, wodurch es mangels Abwicklungsguthaben zu keinem Zufluss kommt, weshalb eine Voraussetzung für die Besteuerung im außerbetrieblichen Bereich fehlt, ist für das BFG nicht vertretbar. Die Besteuerung der negativen Anschaffungskosten stellt die zweite Besteuerungsebene bei Körperschaften sicher und wird daher vom BFG als rechtskonform aufrechterhalten.
Fazit
Mit dem gegenständlichen Erkenntnis des BFG wurde die Rechtsansicht der Finanzverwaltung bestätigt. Negative Anschaffungskosten erhöhen einerseits einen etwaigen Veräußerungsgewinn, sind andererseits jedoch auch im Falle einer Liquidation ohne Abwicklungsguthaben steuerpflichtig. Dies würde dann auch für die aktuelle Rechtslage gelten. Es ist somit bei Umgründungen nach dem UmgrStG mit einem negativen Übertragungskapital zu beachten, dass es künftig zu einer Besteuerung der negativen Anschaffungskosten kommen kann, obwohl kein tatsächlicher Zufluss vorliegt. In der Praxis sind daher die negativen Anschaffungskosten, welche etwa auch im Falle einer Schenkung übergehen, evident zu halten. Weiters sollte analysiert werden, ob die negativen Anschaffungskosten durch eine rechtzeitige Umstrukturierung beseitigt werden können (etwa durch eine Umwandlung nach Art II UmgrStG bei Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen), um eine etwaige zukünftige Steuerbelastung zu verhindern. Die Steuerpflicht tritt zu jenem Zeitpunkt ein, in dem die unbeschränkte Steuerpflicht der Körperschaft erlischt. Vereinfacht kann dies mit dem Tag der Löschung der Firma im Firmenbuch angenommen werden.
Da zu den Folgen negativer Anschaffungskosten einer Beteiligung im Zuge einer Liquidation eine höchstgerichtliche Rechtsprechung fehlt, hat das BFG die ordentliche Revision an den VwGH zugelassen.
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