HFD om omvärdering av beskattningsunderlag

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) har i dom den 4 oktober 2021 prövat frågan om beskattningsunderlag vid tillhandahållande av byggherre- och entreprenadtjänster till bostadsrättsföreningar. I målet var fråga om tillhandahållande av byggherre- och entreprenadtjänster respektive mark för bostadsbebyggelse från olika koncernbolag till ett flertal bostadsrättsföreningar.

Skatteverkets argumentation och bevisning för att ersättningen för tjänsterna ansågs understiga marknadsvärdet inriktade sig på att värdeutvecklingen på marken under säljarens formella innehavstid ansågs orimlig. Skatteverket menade att eftersom det förelåg ett koncernförhållande mellan de bolag som sålde tjänster respektive mark kan i princip presumeras att det föreligger en snedfördelning av prissättningen, varför en extensiv tolkning måste ske av bestämmelserna om omvärdering för att förhindra skattebortfall. Skatteverket menade vidare att komplexiteten i byggherre- och entreprenadtjänsterna innebär att det i praktiken är omöjligt för Skatteverket att fastställa en jämförbar omsättning. Marknadsvärdet för tjänsterna skulle därför enligt Skatteverkets uppfattning anses vara den totala ersättningen minskat med marknadsvärdet för marken eftersom det är en enkel metod att fastställa ett marknadsvärde för tjänsterna.

Den skattskyldiges inställning var att det inte finns stöd i bestämmelsen om bestämmande av marknadsvärde i 1 kap 9 § ML för en sådan metod som Skatteverket tillämpar. Vidare anfördes en rad invändningar också mot metoden som sådan.

Det var i målet ostridigt att den sammanlagda ersättning som respektive bostadsrättsförening betalde för tjänsterna och marken var marknadsmässig samt att ersättningen för tjänsterna inte understeg kostnaden för att utföra tjänsterna.

Utgångspunkten i mervärdesskattelagen (ML) är att beskattningsunderlaget för mervärdesskatt ska beräknas utifrån den ersättning som säljaren får. I vissa fall får dock undantag från huvudregeln ske genom att beskattningsunderlaget istället ska bestämmas till ett marknadsvärde. Detta kan ske med stöd av bestämmelserna om omvärdering som införts för att förhindra skatteundandragande, vilket innebär att bestämmelserna ska ges en restriktiv tolkning.

I 1 kap 9 § första stycket ML anges en enda metod för att fastställa marknadsvärdet nämligen, något förenklat, vad en köpare i fri konkurrens fått betala till en oberoende säljare för nu jämförbara tjänster. I andra stycket i 1 kap 9 § ML finns en alternativ (sekundär) metod för att fastställa marknadsvärdet. Denna metod utgår från säljarens kostnader för att utföra tjänsten. Den sekundära bestämmelse ska tillämpas då en marknadsvärdet inte kan bestämmas med ledning av en jämförbar omsättning.  

HFD konstaterar att MLs definition av begreppet marknadsvärde även gäller för omvärderingsreglerna. Detta innebär att en förutsättning för att omvärdera beskattningsunderlaget för tjänsterna i nu aktuellt mål är att en jämförbar omsättning kan fastställas. Skatteverket har i målet uppgett att verket inte kan fastställa en jämförbar omsättning för de aktuella tjänsterna. Det har därmed inte visats att ersättning för tjänsterna är lägre än marknadsvärdet. HFD avslog därför Skatteverkets överklagande.

Avgörandet är av principiellt stor betydelse för byggbranschen som under en lång tid varit föremål för skatterevisioner och processer där Skatteverket omvärderat beskattningsunderlaget med stöd av den modell som HFD nu underkänt. Av domen framgår tydligt hur marknadsvärdet ska fastställas för det fall en omvärdering aktualiseras och att det inte finns någon annan metod än den som framgår av lagtexten. Om inte en jämförbar omsättning kan fastställas kan således inte beskattningsunderlaget fastställas till ett högre underlag än den faktiska ersättningen såvida den inte understiger kostnaden för att utföra tjänsten.

Det är glädjande att avgörandet är så tydligt och enligt vår uppfattning sätter det punkt för Skatteverket att konstruera egna metoder för bestämmande av marknadsvärde. Det kan även noteras att i fråga om när en omsättning kan anses jämförbar finns uttalanden i tidigare avgöranden från Regeringsrätten som synes innebära att relativt stora krav ställs för jämförbarhet, jfr RÅ 2010:76.

Avslutningsvis kan tilläggas att Skatteverket i andra processer som rör omvärdering av koncerninterna tjänster också argumenterar för att det saknas en jämförbar omsättning. I de fallen för att nedlagda kostnader leder till ett högre beskattningsunderlag än om huvudregeln i 1 kap 9 § första stycket ML skulle tillämpas. Förhoppningen är att även dessa frågor ska klargöras framöver i praxis då Skatteverkets linje leder till orimliga beskattningsresultat. 

Välkommen att kontakta oss om ni har några frågor om hur domen kan påverka er.

Läs mer om ämnet och hitta fler TaxNews-artiklar.