Zgodnie z założeniami do ustawy Polski Ład ocena funkcjonowania nowego mechanizmu poboru podatku u źródła (pay and refund) powinna nastąpić po trzech latach od jego wprowadzenia do polskiego systemu podatkowego. Praktyka stosowania przepisów wskazuje na to, że podmioty gospodarcze nadal borykają się z licznymi wyzwaniami związanymi ze stosowaniem nowych regulacji, w tym m.in. z kwestiami definicji rzeczywistego właściciela czy wymogu należytej staranności.
Eksperci KPMG w najnowszym raporcie pt. „Mechanizm WHT pay and refund. Podsumowanie trzech lat rewolucji podatkowej” dokonali szczegółowej analizy kolejnych etapów wdrożenia tego mechanizmu oraz podsumowali główne i praktyczne wyzwania związane ze stosowaniem tych przepisów z perspektywy polskich płatników oraz zagranicznych podatników objętych WHT.
Pierwszym etapem rosnących wyzwań w obszarze podatku u źródła było znaczne rozszerzenie definicji pojęcia „rzeczywistego właściciela” w 2019 r., które spowodowało, że zakres informacji, które płatnik powinien posiadać przed wypłatą należności podlegających podatkowi u źródła, uległ istotnemu zwiększeniu. W konsekwencji definicja rzeczywistego właściciela w ustawach o PIT i CIT stała się bardziej złożona w stosowaniu dla polskich płatników. Wzrosło przez to ryzyko odmiennych interpretacji tych okoliczności przez podmioty stosujące przepisy (polskich płatników) i organy podatkowe, które je weryfikują.
Kluczowe wyzwania dla płatników i podatników podatku u źródła
Pomimo tego, że mechanizm pay and refund obowiązuje już od ponad trzech lat, w obszarze podatku u źródła nadal jest wiele wątpliwości, natury konstrukcyjnej i interpretacyjnej. Dotyczą one m.in. definicji rzeczywistego właściciela, w tym oceny jego właściwej substancji biznesowej, a także dochowywania wymogu należytej staranności przez płatników – czyli konkretnych działań związanych z gromadzeniem dokumentacji oraz weryfikacją informacji, oczekiwanych przez administrację skarbową w celu skorzystania ze zwolnienia lub preferencji. Mimo że opublikowane przez Ministerstwo Finansów projekty objaśnień podatkowych nie są obecnie wiążące, zauważalnie wpływały na praktykę interpretacyjną organów podatkowych i sądów administracyjnych. Proces rozliczeń podatkowych dodatkowo komplikują kwestie praktyczne i techniczne, które wymagają dalszego doprecyzowania i standaryzacji.
Płatnicy w zakresie podatku u źródła borykają się z niejasną definicją należytej staranności. Drugi projekt objaśnień z 2023 r. wskazuje na wymogi, które mogą być postrzegane przez płatników jako trudne do spełnienia lub niejednoznaczne. W tych okolicznościach ważne jest, żeby złapać pewną równowagę, próbując racjonalnie podchodzić do nałożonych obowiązków, z zabezpieczeniem siebie i swojej organizacji przed potencjalnymi sankcjami. Suma konsekwencji oraz fakt, że temat podatku u źródła od 2022 r. jest „na świeczniku” organów skarbowych, prowadzi do wniosku, że warto ten obszar poddać szczególnej weryfikacji w ramach każdej organizacji wypłacającej należności transgraniczne.
Nowe zasady opodatkowania WHT wprowadzane były wieloetapowo, a do dziś brak jest obowiązujących objaśnień Ministerstwa Finansów w zakresie stosowania tych przepisów. Tym niemniej obrót gospodarczy od stycznia 2019 r. funkcjonował, organy podatkowe wydawały decyzje oraz interpretacje indywidualne, a sądy administracyjne orzeczenia w sprawach z zakresu podatku u źródła. W konsekwencji na przestrzeni kilku lat powstawały rozbieżne linie interpretacyjne, praktyka administracji niejednokrotnie wychodziła „poza ramy” ustawowe, a projekty objaśnień zamiast wskazówek, dostarczały kolejnych wątpliwości.
Pay and refund – kwestie praktyczne i statystyki
Statystyki Lubelskiego Urzędu Skarbowego wskazują na coroczny spadek liczby wniosków o wydanie opinii w sprawie stosowania preferencji podatkowych. W zeszłym roku płatnicy i podatnicy złożyli łącznie ok. 650 wniosków, podczas gdy w pierwszym roku obowiązywania mechanizmu pay and refund wnioskodawców było praktycznie dwukrotnie więcej.
Wydaje się, że w pierwszym okresie obowiązywania mechanizmu pay and refund Lubelski Urząd Skarbowy nie był gotowy na to wyzwanie. Dopiero obecnie widoczne jest, że urząd pozyskał niezbędne zasoby kadrowe i merytoryczne do obsługi podatku u źródła. Kluczowe jest jednak nadrobienie zaległości, które narastały w poprzednim okresie. W praktyce postępowań związanych z opiniami o stosowaniu preferencji lub zwrotami podatku nadal spotykamy się z wielokrotnym ich przedłużaniem, w efekcie czego zdarza się, że na rozstrzygnięcie trzeba czekać nawet powyżej 12 miesięcy.
Negowanie koncepcji „look-through approach” coraz częstsze
W obszarze podatku u źródła, niezależnie od mechanizmu pay and refund występują inne kontrowersyjne kwestie, w tym dotyczące akceptowania i stosowania koncepcji „look through approach”. Umożliwia ona zastosowanie preferencji podatkowej wobec podmiotu będącego dalej w łańcuchu płatności, jeśli jest on rzeczywistym podatnikiem otrzymanej należności i spełnia pozostałe wymagane warunki.
Podejście do tej koncepcji doskonale obrazuje trudności, z jakimi borykają się adresaci przepisów o podatku u źródła oraz brak stabilności prawa i jego wykładni w tym obszarze. Koncepcja ta została bowiem zaakceptowana przez Ministerstwo Finansów w projekcie pierwszych objaśnień podatkowych z 2019 r., co prawdopodobnie wpłynęło na stanowisko organów podatkowych prezentowane w wydawanych później interpretacjach, w których co do zasady również aprobowano tę koncepcję. Stanowisko Ministerstwa Finansów uległo zmianie w projekcie objaśnień podatkowych z 2023 r.
Obszar „look-through approach” pokazuje jak duża jest zmienność prawa podatkowego, nawet w sytuacji, w której brak jest jakichkolwiek działań czysto legislacyjnych. Po latach akceptowania tej koncepcji, nastąpiła tendencja do jej negowania lub „limitowania”. Taki stan rzeczy nie sprzyja stabilizacji obrotu gospodarczego.
