Skorzystanie przez spółki holdingowe ze zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów oraz przychodów z tytułu dywidend otrzymanych od spółek zależnych wymaga spełnienia wielu warunków, w tym m.in. posiadania przez minimum 2 lata (przed 2023 r. – 1 rok) co najmniej 10 proc. udziałów w kapitale spółki zależnej.
W praktyce pojawiły się wątpliwości od kiedy liczyć ten okres? Czy istotna jest data nabycia udziałów w spółce zależnej (również wówczas, gdy nastąpiła przed 1 stycznia 2022 r.) czy też ważna jest wyłącznie data wejścia w życie znowelizowanych przepisów (a więc 1 stycznia 2022 r. i zdarzenia mające miejsce wcześniej nie mają znaczenia prawnego). Drugi pogląd jest niekorzystny dla podatników, w ostatnim czasie pojawiło się jednak korzystne orzecznictwo w tym zakresie.
Początkowe podejście Dyrektora KIS do okresu posiadania udziałów w spółce zależnej
Początkowo Dyrektor KIS stwierdzał, że okres posiadania udziałów (akcji) w spółce zależnej należy liczyć od momentu faktycznego wejścia spółki w ich posiadanie (ich nabycia) bez względu na to, kiedy to zdarzenie nastąpiło. Tak np. Dyrektor KIS w interpretacji z 12 maja 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.162. 2022.1.IZ) czy z 17 czerwca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.184. 2022.1.DP).
Zmiana stanowiska Dyrektora KIS do sposobu liczenia okresu posiadania udziałów w spółce zależnej
Problem pojawił się w momencie rozpoczęcia w sierpniu 2022 r. prac nad projektem ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (tzw. Polski Ład 3.0). W uzasadnieniu projektu znalazł się fragment, zgodnie z którym: „w celu wyjaśnienia ewentualnych wątpliwości co do możliwości skorzystania ze zwolnień wynikających z reżimu holdingowego w brzmieniu na moment wejścia w życie przepisów (tj. 1 stycznia 2022 r.) należy wskazać, że intencją ustawodawcy było, aby moment ten uznać jednocześnie za rozpoczynający bieg okresu, w którym powinny być spełnione przewidziane w przepisach warunki. A zatem intencją ustawodawcy było, aby w praktyce pierwszym rokiem, w którym będzie możliwe skorzystanie ze zwolnień w reżimie holdingowym w brzmieniu na moment wejścia w życie przepisów, był 2023 r. Nie jest więc dopuszczalne uwzględnienie (dla celów ustalenia statusu spółki dominującej i zależnej) okresu spełnienia przewidzianych warunków w 2021 r.”
Od momentu pojawienia się tego uzasadnienia stanowisko Dyrektora KIS uległo diametralnej zmianie. W kolejnych interpretacjach (np. z 1 września 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.364.2022.2.IZ czy 29 grudnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.803.2022.1.PC) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznawał, że okres posiadania udziałów w spółce zależnej należy liczyć od momentu wejścia w życie przepisów, tj. od 1 stycznia 2022 r.
Punkt zwrotny
W międzyczasie, w interpelacji z 4 listopada 2022 r. poseł Jacek Żalek zwrócił się do Ministra Finansów z pytaniem: „Czy podatnicy są (byli) uprawnieni do skorzystania ze zwolnień w ramach Reżimu Holdingowego, odpowiednio w stosunku do przychodów z dywidend lub przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), jeśli niniejsze przychody uzyskane zostaną (zostały) w 2022 r. i na dzień uzyskania tych przychodów podatnicy posiadają (posiadali) udziały (akcje) spółki zależnej przez okres co najmniej 1 roku oraz spełniają (spełniali) pozostałe warunki wynikające z ustawy o CIT?”. Podkreślił również, że: „interpretacja przepisów Reżimu Holdingowego przedstawiana przez przedstawicieli organów skarbowych, która wzbudza opisywane powyżej wątpliwości, nie znajduje żadnego odzwierciedlenia w przepisach ustawy o CIT, Polskiego Ładu, czy też uzasadnienia do projektu tej regulacji”.
W odpowiedzi 2 grudnia 2022 r. Minister Finansów zapowiedział „dokonanie ponownej analizy przedmiotowego zagadnienia”, biorąc pod uwagę, że „celem wprowadzenia reżimu holdingowego było zwiększenie atrakcyjności uwarunkowań do lokowania holdingów w Polsce”.
Pierwsze oznaki zmiany stanowiska Dyrektora KIS
Choć przepisy nie uległy zmianie, to jednak niekorzystne dla podatników stanowisko zostało przełamane interpretacją Dyrektora KIS z 24 stycznia 2023 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.242.2022.1.SP). Organ wskazał w niej, że 2-letni okres spełnienia warunków do zastosowania zwolnień podatkowych może być liczony od daty nabycia udziałów w spółce zależnej, która może być wcześniejsza niż wejście w życie przepisów o PSH (1 stycznia 2022 r.), a więc np. od roku 2021 lub wcześniej.
Do podobnego wniosku doszedł również WSA w Warszawie w wyroku z 14 marca 2023 r. (sygn. III SA/Wa 2378/22) uchylającym interpretację Dyrektora KIS z 17 sierpnia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.95.2022.1.DP), w której organ podatkowy uznał, że skorzystanie z preferencji reżimu holdingowego będzie możliwe dopiero od 2023 r.
W uzasadnieniu ustnym sąd wskazał, że zgodnie z przepisami przejściowymi zwolnienie, o którym mowa w art. 24n ust. 1 ustawy o CIT, ma zastosowanie do dywidend wypłaconych po 31 grudnia 2021 r. Tym samym w ocenie sądu interpretacja, zgodnie z którą zwolnienie będzie mogło znaleźć zastosowanie do dywidend dopiero od 1 stycznia 2023 r., jest wadliwa.
Okresu posiadania udziałów w spółce zależnej – uwagi końcowe
Wyrok z 14 marca br. jest pierwszym wyrokiem dotyczącym tego zagadnienia, stąd nie można mówić na ten moment o ukształtowaniu się linii orzeczniczej. Niemniej daje nadzieję, że w innych sprawach tego typu stanowisko sądów będzie tożsame i wpłynie również na orzecznictwo organów podatkowych. Należy jednak pamiętać, że interpretacja indywidualna dotyczy jedynie sprawy, w której została wydana. Dlatego podatnicy zainteresowani skorzystaniem ze zwolnienia powinni rozważyć wystąpienie o wydanie interpretacji indywidualnej na ich rzecz. Powinno to zabezpieczyć ich na wypadek ewentualnego sporu z organami podatkowymi. Jednocześnie w świetle wspominanego powyżej orzecznictwa, szanse na uzyskanie korzystnego rozstrzygnięcia istotnie wzrosły.
Końcowo warto również zauważyć, że zarówno wyrok, jak i interpretacja dotyczą stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2023 r., jednak z uwagi na tożsame brzmienie przepisów stanowisko w nich zaprezentowane powinno stanowić istotny argument w razie ewentualnego sporu z organami podatkowymi.
