Opciones para establecer precios de transferencia ante la obligación de aplicar un margen fijo

Por: Carlos Pérez Gómez, Socio de Precios de Transferencia y Controversias, y Roberto Bórquez, Gerente Senior de Precios de Transferencia y Controversias de KPMG en México

Las empresas manufactureras son aquellas que llevan a cabo procesos de elaboración, transformación o reparación de bienes o mercancías para su exportación y que para ello utilizan activos extranjeros.

Para este tipo de actividades, existe un régimen fiscal especial en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), mediante el cual se considera que dichas operaciones no generan la existencia de un establecimiento permanente (EP) para la entidad extranjera con respecto a los bienes de su propiedad utilizados en el proceso productivo, así como con la maquinaria e inventarios importados temporalmente para su transformación.

Dentro de los principales requisitos para no generar un EP, destacan los siguientes:

Se debe tener celebrado un tratado para evitar la doble imposición con el país contraparte
Que la entidad maquiladora en México esté inscrita en un programa de maquila autorizado por la Secretaría de Economía
Que los procesos realizados sean de elaboración, transformación o reparación
Que las mercancías sean importadas temporalmente y retornen al extranjero
Que se determine la utilidad fiscal conforme a lo que resulte mayor de aplicar 6.9% sobre el valor total de los activos o 6.5% sobre el monto total de costos y gastos (Safe Harbor)
Que la compañía en el extranjero sea propietaria de al menos 30% de la maquinaria y equipo utilizados en la operación
Que la totalidad de los ingresos por su actividad productiva provengan exclusivamente de la operación de maquila; cabe señalar que la resolución miscelánea fiscal (RMF), vigente a 2023, establece que también se podrán considerar como ingresos derivados de actividad productiva aquellos obtenidos por actividades relacionadas a su operación de maquila, por ejemplo, por la enajenación de desperdicios, siempre y cuando estén segmentados en su contabilidad, y sus respectivos costos y gastos no excedan 10% del monto total por la operación

Previo a la reforma fiscal del ejercicio 2022, las maquiladoras en México estaban en posibilidad de solicitar una resolución particular, en los términos del Código Fiscal de la Federación (CFF) referentes a la consulta particular sobre las metodologías de los acuerdos anticipados de precios de transferencia (APA, por sus siglas en inglés), y apegarse a dicha resolución para el cumplimiento de las obligaciones en la materia, en lugar de adherirse a las mecánicas de Safe Harbor que establece la LISR.

En este sentido, si bien el Safe Harbor pudiera representar una determinación impositiva más clara y directa, en general los resultados y la carga fiscal bajo esta mecánica resultan más cuantiosos que los que se podrían obtener en una resolución de APA particular.

Sin embargo, derivado de la reforma fiscal de 2022, la opción del APA ya no está disponible para maquiladoras, por lo que estas deben apegarse al Safe Harbor de conformidad con la LISR; por lo que las empresas tuvieron como última opción para solicitar APA de maquila el ejercicio fiscal de 2021, y en caso de su validación por parte del SAT será vigente hasta 2024.

Sin la opción del APA y aunque el Safe Harbor representa una mecánica de determinación de impuestos clara y cierta, los márgenes de rentabilidad que establece pudieran estar fuera de la realidad y naturaleza de negocios de la entidad maquiladora, lo cual ha provocado que algunas compañías tengan que explorar potenciales alternativas y ajustes a su esquema de operación actual, en muchos casos para estar listos antes de que inicie el ejercicio 2025.

Una alternativa incluye eliminar el riesgo del EP considerando la adquisición de activos en el extranjero, lo que requeriría realizar un análisis de los impactos implícitos de esta relocalización de factores productivos, tanto del pago inicial de entrada al esquema como de posibles áreas de oportunidad en cuanto a la estructura corporativa y de las empresas involucradas en México, tomando en cuenta cualquier beneficio que se pudiera factorizar en cuanto a la naturaleza exportadora de la entidad.

Desde una perspectiva de PT, es útil realizar un análisis funcional, detallado y robusto que permita a la compañía definir el perfil funcional y de riesgo específico en el que se ubique, además del tipo de actividad manufacturera que desarrolla y el método de PT apropiado conforme a la LISR.

Otro camino de acción para salvaguardar el riesgo de EP de los activos del extranjero en México es solicitar un APA bilateral entre la autoridad fiscal nacional y el país de la empresa extranjera contraparte, lo que podría realizarse sin la necesidad de ejecutar un cambio en la propiedad de los activos del extranjero que forman parte del proceso productivo en México, evitando así la doble tributación.

Este mecanismo podría resultar en una solución satisfactoria que se adecuaría para ambas partes, lo que brindaría certeza a la maquiladora en nuestro país; no obstante, un aspecto desafiante de esta opción es el plazo para su obtención, el cual va de dos a tres años, aunque una buena comunicación y gestión con las autoridades puede minimizar dicho plazo para la efectiva obtención de la resolución.

A saber, existen mecánicas de referencia para determinar los márgenes de las entidades maquiladoras como, por ejemplo, el enfoque calificado de maquiladoras (QMA, por sus siglas en inglés), el cual fue firmado a través de un memorando de entendimiento entre Estados Unidos y México, de conformidad con el artículo 26 del convenio tributario vigente entre ambos países.

En resumen, las maquiladoras en nuestro país se encuentran en un periodo de ajuste ante los recientes cambios legislativos en el régimen fiscal, lo que debe ser analizado a detalle por cada compañía.

Por otro lado, el optar por alternativas distintas de la maquiladora tradicional sugieren contemplar dentro de éstas las opciones disponibles desde una perspectiva financiera, incluyendo el pago inicial y esquema a futuro en términos de riesgos fiscales, considerando los costos implícitos para su implementación. Algunas opciones viables pueden ser las siguientes:

Continuar bajo el esquema de maquila y dar cumplimiento a lo establecido en los artículos 181 y 182 de la LISR, incluyendo el Safe Harbor
Evaluar las alternativas de operación que deriven de un análisis funcional, detallado y robusto, así como considerar la aplicación de las obligaciones en materia de PT, incluyendo la selección de un método conforme a lo previsto en la LISR
Solicitar un APA bilateral que brinde certeza fiscal a la maquiladora en México y a su contraparte extranjera

Nota: las ideas y opiniones expresadas en este escrito son del autor y no necesariamente representan las ideas y opiniones de KPMG en México.

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