Public Country-by-Country Reporting: CbCR-Veröffentlichungsgesetz beschlossen

Am 5. Juli wurde im Nationalrat das Bundesgesetz über die Veröffentlichung länderbezogener Ertragsteuerinformationsberichte (CbCR-Veröffentlichungsgesetz – CbCR-VG) beschlossen.

Mit diesem Bundesgesetz wird die Richtlinie (EU) 2021/2101 zur Änderung der Richtlinie 2013/34/EU im Hinblick auf die Offenlegung von Ertragsteuerinformationen durch bestimmte Unternehmen und Zweigniederlassungen in österreichisches Recht umgesetzt. Ziel des Gesetzes ist laut Bundesministerium für Justiz u. a. eine Erhöhung der Transparenz multinationaler Unternehmen, die Gewährleistung des Bewusstseins der Öffentlichkeit für den Umfang und die Einhaltung der Berichtspflichten und die Erhöhung der öffentlichen Kontrolle der Ertragsteuerinformationen von Unternehmen.

Das Gesetz sieht vor, dass die betroffenen Unternehmen ein öffentliches Country-by-Country-Reporting („öffentliches CbCR“) mit bestimmten Ertragsteuerinformationen zu erstellen und zu veröffentlichen haben. Das CbCR-VG ist auf Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 21. Juni 2024 beginnen. Bei kalenderjahrgleichen Wirtschaftsjahren ist daher erstmals für 2025 ein öffentliches CbCR zu erstellen und zu veröffentlichen.

Das öffentliche CbCR zielt darauf ab, Ertragsteuerinformationen multinationaler Unternehmen und Konzerne mit einem konsolidierten Umsatz von mehr als EUR 750 Millionen, die in der Europäischen Union entweder ansässig sind (oberstes Mutterunternehmen in der EU) oder aber im Falle von Drittstaatsunternehmensgruppen Tochterunternehmen oder Zweigniederlassungen einer bestimmten Größe in der EU haben, transparent zu machen und eine verstärkte öffentliche Kontrolle zu ermöglichen. Das CbCR-VG ist daher – zusätzlich zum „steuerlichen CbCR“, dass bereits seit 2016 in Kraft ist - eine weitere Reportingverpflichtung bestimmter Kennzahlen für multinationale Unternehmensgruppen, die im Fall des Public CbCR nun auch öffentlich zugänglich ist.

Wesentliche Änderungen zum Begutachtungsentwurf waren u. a. Klarstellungen in der Textierung zur Berichtspflicht für oberste Mutterunternehmen und unverbundene Unternehmen (§ 4 Abs 1 des CbCR-VG) und zur Berichtspflicht für Tochtergesellschaften von obersten Mutterunternehmen und für Zweigniederlassungen zur zeitlichen Komponente des Eintritts in die Berichtspflicht (§ 5 Abs 1). Zudem wurden die für den Ertragsteuerinformationsbericht zu meldenden „Erträge“ nicht anhand der Bestimmungen des UGB definiert, sondern es wird nunmehr auf das jeweilige anwendbare nationale Recht in Einklang mit der Bilanz-Richtlinie und den Rechnungslegungsgrundsätzen, auf deren Grundlage der Abschluss erstellt wurde, verwiesen (siehe § 9 des CbCR-VG).

Des Weiteren besteht nach dem § 10 des CbCR-VG die Möglichkeit, auch für andere Steuerhoheitsgebiete einen getrennten Ausweis der Angaben im Ertragsteuerinformationsbericht vorzunehmen, d. h. es besteht die Wahlfreiheit, für andere Steuerhoheitsgebiete entweder die Angaben auf aggregierter Basis oder getrennt auszuweisen.

Zudem wurde in § 18 CbCR-VG die EU-Liste der nicht kooperativen Länder und Gebiete für Steuerzwecke zum Zeitpunkt des Inkrafttretens dieses Bundesgesetzes ergänzt.

Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Anpassungen im Vergleich zum Begutachtungsentwurf zu begrüßen sind.

Details zum CbCR-VG finden Sie auch im Tax Flash 03/2024: CbCR-Veröffentlichungsgesetz

Das BMF hat am 14. Juni 2024 den Begutachtungsentwurf VPR 2021 – Wartungerlass 2024 versendet.

Durch den Wartungserlass erfolgt einerseits die Anpassung der Verrechnungspreisrichtlinien 2021 auf Grund der Veröffentlichung der OECD-Verrechnungspreisleitlinien (OECD-VPL) 2022 sowie auf Grund laufender Wartung. Andere relevante Entwicklungen, insbesondere Pillar 1 Amount B wurden nicht berücksichtigt, wobei bereits eine finale Fassung dazu vorliegt und Pillar 1 Amount B ab 2025 zur Anwendung kommen soll.

Nachfolgend möchten wir einen kurzen Überblick über die geplanten wesentlichen Änderungen im Zuge des Wartungserlasses 2024 zu den VPR 2021 auf Basis des Begutachtungsentwurfs geben:

• Auftragsforschung:
  Im Begutachtungsentwurf ist derzeit in Rz 42 vorgesehen, dass auf Kosten - die nicht in den originären Wertschöpfungsprozess eingehen und als durchlaufende bzw. vermittelte Kosten zu beurteilen sind - kein Gewinnaufschlag (bzw. allenfalls lediglich eine geringe „Handling Fee“) anzusetzen ist, wenn fremde Dritte in vergleichbaren Situationen genauso kalkulieren würden (und daher bei einem datenbankgestützten Fremdvergleich die Vergleichswerte ebenfalls um die durchlaufenden Posten korrigiert werden). Dabei ist festzuhalten, dass u. E. die in Rz 42 erwartete Trennung der Kostenbasis in Kosten, die in den originären Wertschöpfungsprozess eingehen, und durchlaufende Posten nicht in allen Fällen ohne weiteres möglich sein wird (bzw. wohl schwierige Abgrenzungsfragen aufwirft) und insbesondere eine allfällige Korrektur der Vergleichswerte um durchlaufende Posten bei der Durchführung von Datenbankstudien mangels vorhandener Information in der Praxis nicht durchführbar ist.
  
  Zudem wurde die Rz 42 um ein Beispiel zur Auftragsforschung ergänzt, welches einen Aufschlag von 15% auf die gesamthaften Forschungs- und Entwicklungskosten vorsieht und dabei auch (externe) Kosten – in dem Fall Aufwand für klinische Studien externer Studienzentren – enthalten sind.
  
  Des Weiteren wird i. Z. m. der Auftragsforschung in Rz 148, insbesondere Inbound-Auftragsforschungsvereinbarungen, ausgeführt, dass die Anwendung der Kostenaufschlagsmethode versagt wird, wenn der (ausländische) Auftraggeber „…nicht über das notwendige fachkundige technische Personal zur Durchführung, Konzeption und Überwachung der Forschungsleistungen verfügt.“ Die vom BMF dargelegten Anforderungen zur steuerlichen Anerkennung von (Inbound-)Auftragsforschungsverhältnissen gehen dabei weit über die in den OECD-VPL dargelegten Anforderungen an die erforderliche „Risikokontrolle“ hinaus.
  
  Insbesondere sind dabei auch die (pauschalen) Ausführungen im neu aufgenommenen Beispiel, wonach Management Boards fachlich nicht in der Lage wären strategische Entwicklungsentscheidungen zu treffen (Ausübung DEMPE-Risikokontrollfunktionen), kritisch zu hinterfragen. Sollte dies im finalen Wartungserlass nicht entsprechend angepasst werden, könnte dies u. E. zu vermehrten Diskussionen bei zukünftigen Betriebsprüfungen führen (wobei bei abweichender Auslegung des „Risikokontrollansatzes“ durch das öBMF Doppelbesteuerungskonflikte vorprogrammiert erscheinen).

• Datenbankstudien:
  Es ist derzeit geplant, die Rz 74 der VPR 2021 dahingehend anzupassen, dass bei Durchführung einer Datenbankstudie und der Auswahl der Vergleichsunternehmen eine Vergleichbarkeit der Rechnungslegungsvorschriften gegeben sein muss, was allenfalls auch durch Anpassungsrechnungen bei dem geprüften Unternehmen (tested party) erreicht werden kann. Aus Gründen der Verlässlichkeit sind daher grundsätzlich (lokale) Vergleichsunternehmen mit denselben Rechnungslegungsvorschriften zu bevorzugen, sofern diese zuverlässig identifiziert werden können.
  
  Eine Bevorzugung lokaler Vergleichsunternehmen erscheint mangels ausreichender vorhandener österreichischer Vergleichsunternehmen in Datenbanken nicht sachgerecht. Auch die jahrelange Praxis bei der Erstellung von Datenbankstudien zeigt, dass es im Regelfall nicht möglich sein wird, eine ausreichende Anzahl lokaler österreichischer Vergleichsunternehmen zu identifizieren. Vor diesem Hintergrund bleibt zu hoffen, dass die Forderung nach lokalen (österreichischen) Vergleichsunternehmen im finalen Wartungserlass verworfen wird.

• Finanztransaktionen und Cash Pooling:
  Im Bereich der konzerninternen Finanzierung wird im Begutachtungsentwurf einerseits ausgeführt, dass das Rating einzelner Konzerngesellschaften („stand-alone“-Rating) mit dem Konzernrating gedeckelt ist. Dies ist u. E. zu begrüßen. In der Folge wird ergänzt, dass es nach den Gegebenheiten und Umständen auch angemessen sein kann, dass Rating einer Konzerngesellschaft isoliert von der Gruppe zu bestimmen und dieses auch besser als das Konzernrating sein kann. Die Darstellung im Wartungserlass erscheint u. E. derzeit leicht missverständlich, da ein besseres Rating der Tochter nicht nur voraussetzt, dass das Rating der Tochtergesellschaft isoliert von der Gruppe zu bestimmen ist, sondern diese auch noch die Kriterien von sogenannten „isolated Gesellschaften“ erfüllt, was in der Praxis nur in Ausnahmefällen gegeben sein wird.
  
  Zudem ist in Rz 123 des Begutachtungsentwurfs derzeit ein Beispiel vorgesehen, in dem die Einlagen im Cash Pool die kurzfristig benötigten Veranlagungsbeträge übersteigen. In diesem Beispiel wird zur Analyse der Abgrenzung zwischen kurzfristigen Cash-Pool Einlagen und langfristigen IC-Finanzierungen auf die sog. umsatzbedingte Liquidität („current ratio“; Kennzahl, die das Verhältnis zwischen dem Umlaufvermögen und den kurzfristigen Verbindlichkeiten darstellt) abgestellt. Der auf diese Weise ermittelte - über die kurzfristig benötigten Veranlagungsbeträge hinausgehende – Teil ist dann in ein langfristiges Finanzierungsgeschäft (mit entsprechend höherer Verzinsung) umzuqualifizieren. Auch hier erscheint die Anwendung der zur Abgrenzung verwendeten Kennzahl wenig sachgerecht bzw. zu kurz gegriffen (und findet überdies keine Deckung in den OECD-VPL), weshalb zu hoffen bleibt, dass im finalen Wartungserlass dieses Beispiel entsprechend „entschärft“ wird.

• Konzernrestrukturierungen:
  Im Zusammenhang mit Konzernrestrukturierungen wird u. a. generell ausgeführt, dass Restrukturierungs- oder Schließungskosten einen Entschädigungsanspruch bedingen (können), selbst wenn keine Wirtschaftsgüter übertragen werden, sondern nur konzerninterne Verträge gekündigt bzw. wesentlich neuverhandelt werden. Grundsätzlich sind Restrukturierungs- oder Schließungskosten vom betroffenen („übertragenden“) Unternehmen dann nicht zu tragen, wenn es realistische Handlungsalternativen zur Reorganisation gibt bzw. das betroffene Unternehmen ein reduziertes Funktions- und Risikoprofil hat und daher selbst nur eingeschränkt über Marktchancen und -risiken disponieren kann (z. B. Routineunternehmen mit Vergütung auf Grundlage der Kostenaufschlagsmethode). Auch hier bleibt zu hoffen, dass im endgültigen Wartungserlass angeführt wird, dass die Entscheidung, ob ein Entschädigungsanspruch im konkreten Einzelfall gegeben ist, immer eine einzelfallbezogene Analyse voraussetzt.

• Standortvorteile, insbesondere Forschungsprämie und Covid-19-Förderungen:
  Der Begutachtungsentwurf beschreibt in Rz 199 fortfolgend, inwieweit (bzw. in welchen eingeschränkten Fällen) lokale Standortvorteile aus Sicht der österreichischen Finanzverwaltung an einen ausländischen Transaktionspartner weitergegeben werden können. Als allgemeine Abgrenzungslinie soll gelten, ob vergleichbare Transaktionen im Zielland identifiziert werden können (verlässlichster Indikator hinsichtlich der Verteilung von Standortvorteilen im Fremdvergleich) bzw. ob der Leistungserbringer (z. B. Auftragsforscher) in einem stark kompetitiven Wettbewerbsumfeld tätig ist und die diesbezügliche Leistung somit aus Sicht des Auftraggebers leicht substituierbar ist, oder der Anbieter über besonderes (anwendungsspezifisches) Know-how verfügt und die Tätigkeit somit keiner bzw. lediglich geringer lokaler Konkurrenz unterliegt.
  
  Bemerkenswert sind dabei die nunmehr aufgenommenen pauschalen Ausführungen, wonach die Analyse der Marktbedingungen und der Wettbewerbsposition bei konzerninterner Auftragsforschung daher zu dem Ergebnis führt, dass in vielen Fällen die Weitergabe von Vorteilen aus der österreichischen Forschungsprämie über Preisreduktionen an den konzerninternen Auftraggeber nicht sachgerecht erscheint. Auch in Bezug auf staatliche Zuschüsse und Nothilfen sieht der Begutachtungsentwurf in Rz 199b vor, dass diese als nicht planbare Vorteile zu qualifizieren sind, die von der inländischen Konzerngesellschaft somit grundsätzlich nicht in ihrer Preisstrategie berücksichtigt werden können (insbesondere bei ex-post gewährten Nothilfen, auf die grundsätzlich kein Rechtsanspruch besteht), sodass eine Weitergabe an den Konzernauftraggeber über den Verrechnungspreis ausgeschlossen ist. Lediglich dann, wenn seitens des Steuerpflichtigen nachgewiesen wird, dass staatliche Nothilfen zwischen fremden Dritten in vergleichbaren Umständen ganz oder teilweise weitergereicht werden, sollen vergleichbare Überlegungen auch für den konzerninternen Kontext sachgerecht sein (dieser „Gegenbeweis“ wird in der Praxis wohl nur dann gelingen, wenn lokale Vergleichsdaten vorliegen).

Es bleibt abzuwarten, welche Änderungen aufgrund der eingebrachten Stellungnahme zum VPR 2021 - Wartungserlass 2024 der Kammer der Steuerberater:innen und Wirtschaftsprüfer:innen tatsächlich vorgenommen werden. Sollten die Anmerkungen der KSW zu den oben angeführten Punkten seitens des öBMF nicht berücksichtigt werden, ist u. E. mit zunehmenden Streitigkeiten im Rahmen künftiger Betriebsprüfungen im Bereich der Verrechnungspreise zu rechnen.

Am 10. April 2024 haben die Mitglieder des Europäischen Parlaments (MdEP) eine Entschließung (European Parliament legislative resolution of 10 April 2024 on the proposal for a Council directive on transfer pricing (COM(2023)0529 – C9-0339/2023 – 2023/0322(CNS)); TA (europa.eu)) zum Vorschlag für eine Richtlinie des Rates über Verrechnungspreise (Verrechnungspreisrichtlinie) angenommen, die mehrere Änderungsvorschläge zum ursprünglichen Vorschlag der Kommission enthält.

Details dazu finden Sie auch im Tax News vom 25 Juni 2024: Resolution des EU-Parlaments zur EU-VerrechnungspreisRL

Im ECOFIN-Bericht vom 24. Juni 2024 (11287/24) wird nun festgehalten, dass die Mitgliedstaaten generell die Ziele der Verbesserung der Rechtssicherheit in Bezug auf die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes in der EU sowie in Bezug auf den Status der OECD-Verrechnungspreisleitlinien (im Folgenden „OECD-VPL“) und die weitere gemeinsame Auslegung dieser OECD-VPL unterstützten, jedoch auch allgemeine Bedenken hinsichtlich der Aufnahme von Verrechnungspreisregeln in eine EU-Richtlinie äußerten. Laut dem Bericht wurden auch spezifische Bedenken hinsichtlich des Risikos einer möglichen Schaffung eines doppelten Standards im Bereich der Verrechnungspreise (d. h. auf OECD- und EU-Ebene) sowie hinsichtlich des Verlusts der Flexibilität der Mitgliedstaaten bei der Aushandlung und Anwendung der OECD-Verrechnungspreisrichtlinien geäußert. Infolgedessen stellt der Bericht fest, dass der Vorschlag in seiner jetzigen Form von den Mitgliedstaaten nicht unterstützt wird.

Stattdessen deutet der ECOFIN-Bericht darauf hin, dass die Mitgliedstaaten einen Soft-Law-Ansatz in Form der Einrichtung einer neuen EU-Verrechnungspreisplattform bevorzugen, die (bis zu einem gewissen Grad) mit dem Gemeinsamen Verrechnungspreisforum (JTPF) vergleichbar wäre.

Da der Vorschlag einer EU-Verrechnungspreisrichtlinie in seiner jetzigen Form von den Mitgliedstaaten offensichtlich nicht unterstützt wird, sind die weiteren Entwicklungen in diesem Bereich abzuwarten.

Werner Rosar

Theresa Tanzer

Thomas Hahn