Galveno uzņēmumu modeļu izplatītākie klupšanas akmeņi
Galveno uzņēmumu modeļu izplatītākie klupšanas akmeņi
Ar kādām problēmām starptautisku uzņēmumu grupas mēdz saskarties, kad šādi modeļi tiek ieviesti praksē?
Šajā iFinanses rakstā Kaspars Banders, Vecākais projektu vadītājs, ACCA, KPMG Latvijā, apskata, ar kādām problēmām starptautisku uzņēmumu grupas mēdz saskarties, kad šādi modeļi tiek ieviesti praksē. Proti, kas izraisa paaugstinātu nodokļu administrāciju interesi par šiem modeļiem. Tāpat, K. Banders pieskaras COVID-19 ietekmei uz transfertcenām, apskatot līdz šim praksē izmantotās pieejas, kā arī ieteikumus no Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas (ESAO).
Praksē grūtības piemērot nesaistītu personu darījumu principu rodas no tā, ka saistīti uzņēmumi mēdz slēgt tādus darījumus, kādus nesaistīti uzņēmumi neslēgtu. Tomēr nevar apgalvot, ka šādi darījumi vienmēr tiek veikti ar mērķi izvairīties no nodokļu nomaksas. Tie galvenokārt tiek veikti, jo starptautiskas uzņēmumu grupas dalībnieki, veicot savstarpējus darījumus, darbojas citādos komerciālos apstākļos nekā to darītu neatkarīgi uzņēmumi. Tā kā neatkarīgi uzņēmumi reti kad veic komplicētus darījumus, kādus veic saistīti uzņēmumi, nesaistītu personu darījumu principu ir grūti piemērot, jo tiešu pierādījumu par to, kādi apstākļi pastāvētu nesaistītu uzņēmumu starpā, ir maz vai tādu nav vispār. Pats fakts, ka šādus darījumus nevar atrast nesaistītu uzņēmumu starpā, nenozīmē, ka tie neatbilst nesaistītu personu darījumu principam.
Galvenā uzņēmuma modelis ir plaši akceptēts saimnieciskās darbības modelis, kuru izmanto starptautisku uzņēmumu grupas, it īpaši nozarēs, kurās raksturīga preču ražošana. Dažkārt nodokļu administrācijas nepiekrīt sadarbības principiem starp galveno uzņēmumu un standarta aktivitātes īstenojošo uzņēmumu. It īpaši gadījumos, kad tiek runāts par nestandarta galvenā uzņēmuma modeli, kas praksē starp nesaistītām pusēm faktiski nav novērojams.
Piemēram, Spānijā vietējais uzņēmums grupas restrukturizācijas rezultātā no funkcionālā profila viedokļa tika pārklasificēts no pilna riska izplatītāja, kas atbildīgs par kopējo izplatīšanas procesu, uz ierobežota riska izplatītāju, kas veic ierobežotas izplatīšanas darbības. Savukārt jaunizveidots grupas uzņēmums Šveicē kļuva par galveno uzņēmumu Eiropā. Izmaiņu rezultātā Spānijas uzņēmuma operatīvās peļņas marža tika samazināta no 16% uz 3,5%, kas izraisīja Spānijas nodokļu administrācijas interesi. Izvērtējot veiktās funkcijas, izmantotos aktīvus un uzņemtos risku pirms un pēc restrukturizācijas, Spānijas nodokļu administrācija secināja, ka Šveices uzņēmums nav uzskatāms par galveno uzņēmumu Eiropā, jo daļu no tā veiktajām funkcijām jau iepriekš veica cits grupas uzņēmums Francijā – laikā, kad Spānijas uzņēmums darbojās kā pilna riska izplatītājs. Attiecīgi tika secināts, ka jaunizveidotā Šveicas uzņēmuma nodrošinātās funkcijas, uzņemtie riski un aktīvi pēc būtības nerada jaunu pievienoto vērtību un uzņēmums neatbilst galvenā uzņēmuma profilam. Tādējādi, Spānijas nodokļu administrācijai radās priekšstats, ka nav bijis pietiekami nozīmīgs pamats tik krasi samazināt Spānijas uzņēmuma operatīvās peļņas maržu, jo iepriekš no Francijas uzņēmuma jau tika saņemta daļa no pakalpojumiem, kad Spānijas uzņēmums darbojās kā pilna riska izplatītājs. Attiecīgi Spānijas nodokļu administrācija uzskatīja, ka Šveices jaunizveidotais uzņēmums raksturojams kā pakalpojumu sniedzējs, kura atlīdzība nosakāma pēc izmaksu pieskaitīšanas metodes, nevis galvenais uzņēmums, kuram pienākas virsnormas peļņa.[1] Tiesa noraidīja uzņēmuma pārsūdzību un lēma, ka, ņemot vērā Šveices uzņēmuma neatbilstību galvenā uzņēmuma pazīmēm, atlikusī peļņa, atskaitot Grupas nemateriālā aktīva īpašnieka un Šveices pakalpojumu atlīdzību, pienākas Spānijas uzņēmumam.
No šīs tieslietas saprotams, ka izmaiņas restrukturizācijā iesaistīto uzņēmumu darbību (t.i. funkcijās) un atbildību (t.i. riskos) sadalījumā netika uzskatītas par pietiekamām, lai tik krasi mainītu Spānijas uzņēmuma peļņas normu. Šādas tieslietas ir viens no pierādījumiem, ka teiciens “papīrs pacieš visu” netiek pieņemts transfertcenās. Tāpēc gadījumos kad tiek veiktas šādas izmaiņas, tās ir rūpīgi jāsaskaņo ar darījumos iesaistīto uzņēmumu funkcionālo profilu un jāizprot veikto izmaiņu ietekme uz peļņas līmeni.
Attiecīgi, veicot restrukturizāciju, ir vērtīgi saprast, kā jaunajā uzņēmējdarbības realitātē izskatīsies uzņēmuma funkcionālais profils, uzmanīgi izvērtējot veiktās funkcijas, uzņemtos riskus un izmantotos aktīvus pirms un pēc restrukturizācijas. Visticamāk iepriekšējos gados izmantota funkcionālā analīze neatbildīs jaunajai realitātei un, to pārskatot, taps skaidrs, kāds ir jaunais uzņēmuma funkcionālais profils no kura izrietēs tam atbilstošais peļņas līmenis. Attiecīgi, ir nepieciešams pilnvērtīgi dokumentēt veiktās izmaiņas grupas uzņēmumu savstarpējos darījumos, uzmanīgi izvērtējot visas izmaiņas uzņēmumu funkcionālajos profilos, vienlaikus detalizēti paskaidrojot to būtību. Jānorāda, ka svarīgi ir ne tikai tas, ka uzņēmuma peļņa atbilst nesaistītu personu darījumu principam, bet arī tas, ka uzņēmuma funkcionālais profils šīs peļņas noteikšanai ir noteikts korekti, un, nodokļu administrācijai izskatot funkcionālo analīzi, nerodas papildus jautājumi par uzņēmuma darbību un pozīciju kopējā vērtību un piegādes ķēdē. Nodokļu administrācijas ir primāri ieinteresēts gadījumos, kur restrukturizācijas rezultātā tiek izmainīts to valstī esošo nodokļu maksātāja funkcionālais profils, kā rezultātā krasi samazināta tā tirgus līmeņa peļņa. Šādās situācijās nodokļu maksātājam ir nozīmīgi būt atklātam pret VID un jāspēj pilnvērtīgi pamatot veikto izmaiņu būtība un ekonomiskā jēga, taču tas nav iespējams, ja veiktās izmaiņas nav pienācīgi dokumentētas laikus.
Citā gadījumā līgumražotājs Čehijā, kas uzskatāms par ierobežota riska ražošanas uzņēmumu, un attiecīgi tā tirgus līmeņa peļņa ir rutīnas (maza), bet stabila, uzņēmās visas izmaksas, ja netiek izmantota optimālā ražošanas kapacitāte (t.i. saražoto preču apjoms ir ievērojami mazāks, kā optimāli iespējams saražot) . Starptautiskās grupas ietvaros transfertcena par Čehijas uzņēmuma sniegtajiem ražošanas pakalpojumiem tika noteikta, izmantojot izmaksu pieskaitīšanas metodi un budžetētās izmaksas. Starp galveno uzņēmumu un līgumražotāju netika veiktas nekādas korekcijas pārskata gada beigās, lai nodrošinātu līgumražotāja rutīnas ienākumu līmeni, jo starptautiskā uzņēmumu grupa uzskatīja, ka zemā līgumražotāja kapacitāte izveidojās esošā tirgus stāvokļa ietekmē (uzņēmējdarbībai nelabvēlīgs tirgus) un šāds risks attiecināms uz līgumražotāju. Savukārt, Čehijas nodokļu administrācija sagatavoja salīdzināmo datu analīzi, izmantojot darījumu tīrās peļņas metodi (pēc būtības ir piemērojama līdzīgi kā izmaksu pieskaitīšanas metode), lai noteiktu nesaistītu personu darījumu principam atbilstošu neto izmaksu uzcenojuma intervālu līgumražotājiem. Čehijas nodokļu administrācija secināja, ka līgumražotājam nebūtu jāuzņemas zemas ražošanas kapacitātes izmaksas, un veica atbilstošas peļņas līmeņa korekcijas, balstoties uz savas salīdzināmo datu analīzes rezultātiem. Visbeidzot, Čehijas augstākā administratīvā tiesa norādīja, ka ražošanas kapacitātes risks būtu jāuzņemas galvenajam uzņēmumam nevis zema riska līgumražotājam un ka līgumražotājs var uzņemties tikai tos riskus, kas saistīti ar tā ražošanas efektivitāti.[2]
Čehijas līgumražotāja situācija varētu tikt uzskatīta par līdzīgu tai, ko iespējams sagaidīt Latvijā finanšu gados, kurus ietekmēja COVID-19 pandēmija, jo bieži redzam, ka VID lūdz nodokļu maksātājus skaidrot situācijas, kad rutīnas funkcijas īstenojošs grupas uzņēmums cieš zaudējumus. Attiecīgi, starptautiskām uzņēmumu grupām, kuras darbojas industrijās, kas cieta no COVID-19 pandēmijas, ir jāizvērtē, vai un kādā mērā šādi zaudējumi attiecināmi uz katru no grupas uzņēmumiem atbilstoši to funkcionālajam profilam, t.i. atbilstoši to veiktajām funkcijām, uzņemtajiem riskiem un izmantotajiem aktīviem. Turklāt jāsaprot, vai esošie līgumi starp uzņēmumiem paredz šādu zaudējumu pārdali vai arī nepieciešams noslēgt jaunu līgumu, kas paredz mehānismu peļņas nodrošināšanai atbilstoši uzņēmuma funkcionālajam profilam. Šeit, līdzīgi kā to dara nesaistītas darījumu puses Covid-19 kontekstā, ir arī jāvērtē force majeure līguma punkts, kas nereti tiek ietverts arī grupas uzņēmumu savstarpējos līgumos, atsaucoties uz neparedzamiem gadījumiem. Taču šāda punkta eksistence līgumā nenozīmē, ka Covid-19 pandēmija automātiski uzskatāma par šādas nepārvaramas varas stāšanos spēkā. Jebkura netipiska situācija ir jāvērtē, piemērojot transfertcenu pamatprincipu - vienmēr nepieciešams apskatīt jebkuru situāciju no nesaistītu pušu skatupunkta – kā šādā situācijā uzņēmums rīkotos, ja līguma otra puse būtu nesaistīts preču vai pakalpojumu piegādātājs vai pircējs?
Polijā transfertcenu joma ir ļoti attīstīta, un tur nodokļu administrācija un Finanšu ministrija kā likumdevējs ir izvērtējusi galvenos uzņēmumu modeļus un publiskojusi savus secinājumus un vadlīnijas. Nodokļu administrācija norāda, ka transfertcenu korekcijas var tikt veiktas ne tikai standarta modeļa ietvaros, bet arī tad, ja saistītā puse nav tieši iesaistīta preču iegādes un piegādes darījumos ar nodokļu maksātāju.[3] Šāda situācija var rasties, piemēram, kad ierobežota riska ražotājs ir iesaistīts piegādes ķēdē, kuru pārvalda galvenais uzņēmums, kuram ne vienmēr būs tieši preču iegādes vai pārdošanas darījumi ar minēto ražotāju. Tam piekrīt arī Polijas Finanšu ministrija, kas norāda, ka finanšu gada ietvaros, nemainot transfertcenu, iespējams, ka gada beigās būs zināma atšķirība starp kontrolētā uzņēmuma un tirgus līmeņa peļņu. Šāda situācija var rasties, piemēram, sadarbībā starp līgumražotāju un galveno uzņēmumu, kas ne vienmēr ir tieši iesaistīts darījumos ar pašu ražotāju. Polijas Finanšu ministrija norāda, ka transfertcenu korekciju, lai sasniegtu vēlamo peļņas līmeni, ir pieņemams veikt tādos neparedzamos gadījumos, kā piemēram, būtiska izejmateriālu cenu izmaiņa, valūtas svārstības, aizdevumu procentu izmaiņas vai nozīmīgas izmaiņas pieprasījumā, kas radušās force majeure ietekmē.
Pretēji Latvijai, kur redzam, ka VID pašlaik nestandarta galvenā uzņēmuma modeli uztver ļoti skeptiski un vēlas to izvērtēt tik detalizēti, cik tas iespējams, Polijas nodokļu administrācija un Finanšu Ministrija pieņem abus modeļus. Domājams, ka, laikam ejot, arī Latvijas nodokļu administrācija akceptēs abus galvenos uzņēmumu modeļus, ņemot vērā to pakāpenisko attīstību un popularitāti. Protams, ceram, ka arī Latvijas transfertcenu prakse sekos līdzi Polijas piemēram, un ar laiku arī nestandarta modelis nebūs pakļauts tik lielai skepsei.
Kopumā, izvērtējot minētos piemērus, un Latvijā novēroto, secināms, ka jābūt uzmanīgiem un jāseko līdzi izmaiņu uzņēmuma darbībā ietekmei uz ne tikai biznesu, bet arī transfertcenām. Bieži sanāk apstāties pie tā, ka nodokļu maksātāji novērtē savu funkcionālo profilu, bet neapskata grupas kopējo darbības modeli. Faktiski praksē redzam, ka VID ne vien apskata vietējo uzņēmumu, bet arī mēdz izvērtēt tā pozīciju kopējā Grupas piegādes ķēdē, lai izprastu, kur šis uzņēmums atrodas no globālā skatupunkta un kā šī pozīcija ietekmē konkrēto uzņēmumu. Tāpēc jānorāda, ka nodokļu maksātājiem Latvijā ir svarīgi izprast arī grupas darbības modeli – vai tas ir centralizēts modelis un, ja ir, tad kāds?
Standarta galvenā uzņēmuma modeļa gadījumā praksē esam novērojuši, ka VID rūpīgi izvērtē gadījumus, kad galvenais uzņēmums nenodrošina ierobežota riska uzņēmumam tam piemērotu tirgus peļņu. Šādā gadījumā ir jāsniedz ļoti detalizēts un spēcīgs paskaidrojums, kāpēc šādas izmaksas konkrētajā gadījumā būtu jāuzņemas ierobežota riska uzņēmumam nevis centrālā modeļa galvenajam uzņēmumam.
No pieredzes transfertcenu auditos esam novērojuši, ka nestandarta galvenā modeļa ieviešana, kaut ir aizvien izplatītāka, ir izaicinājums uzņēmumiem un grupām ieviešanā, kā arī rada daudz jautājumus nodokļu administrācijām. Attiecīgi nestandarta modelī uzņēmumiem ir ļoti svarīgi spēt pierādīt, ka pakalpojumi, par kuriem nodokļu maksātājs Latvijā saņem rēķinus no galvenā uzņēmuma, faktiski tiek sniegti – tie nav rēķini, ar kuru palīdzību Latvijā gūtā peļņa tiek pārvirzītu uz galveno uzņēmumu. Šeit liela nozīme ir nodokļu maksātāja transfertcenu dokumentācijai, kas palīdz pierādīt šāda modeļa darbību un sniedz detalizētu paskaidrojumu par nestandarta modeļa darbību, novēršot transfertcenu riskus.
Kaspars Banders, Vecākais projektu vadītājs, Nodokļu konsultācijas, KPMG Latvijā, žurnālam iFinanses: Klupšanas akmeņi uzņēmumu grupu darījumos | ifinanses.lv
© 2024 KPMG Baltics SIA, Latvijā reģistrēta sabiedrība ar ierobežotu atbildību un KPMG neatkarīgu dalībfirmu, kuras saistītas ar Apvienotajā Karalistē reģistrētu privātu garantiju sabiedrību “KPMG International Limited”, globālās organizācijas dalībfirma. Visas tiesības aizsargātas.
Detalizētu informāciju par KPMG globālās organizācijas struktūru var iegūt, apmeklējot https://kpmg.com/governance.