Privatstiftungen im MinBestG

Das MinBestG ist auf Unternehmensgruppen anwendbar, die einen konsolidierten Jahresumsatz von mehr als EUR 750 Millionen aufweisen. Der Anwendungsbereich knüpft somit an den Konzernabschluss an, der von der obersten Muttergesellschaft erstellt wird. Als solche oberste Muttergesellschaft kommt auch eine Privatstiftung in Betracht. Daraus ergeben sich praktische Herausforderungen, die von solchen Privatstiftungen künftig zu beachten sind und in Folge näher beschrieben werden.

Das MinBestG ist auf Geschäftseinheiten anwendbar, die Teil einer Unternehmensgruppe mit einem konsolidierten Jahresumsatz von mindestens EUR 750 Millionen sind. Als Geschäftseinheit gilt jede juristische Person und jedes Rechtsgebilde, das einen eigenen Abschluss erstellt oder zu erstellen hat. Demnach ist das MinBestG auch auf österreichische Privatstiftungen anwendbar.

Um vom MinBestG erfasst zu sein, muss die Privatstiftung einer Unternehmensgruppe angehören. Eine solche wird grundsätzlich definiert als Gruppe von Einheiten, die durch Eigentum oder Beherrschung nach Maßgabe eines anerkannten Rechnungslegungsstandards für die Erstellung eines Konzernabschlusses durch die oberste Muttergesellschaft miteinander verbunden sind. Privatstiftungen können dabei (nur) oberste Muttergesellschaft sein, wenn sie einen Konzernabschluss mit mehr als EUR 750 Millionen Jahresumsatz aufzustellen haben.

Gemäß § 18 PSG besteht für Privatstiftungen nach Maßgabe der §§ 244-267 UGB die Verpflichtung, einen Konzernabschluss aufzustellen. Werden die maßgebenden Umsatzgrenzen gemäß einem solchen Konzernabschluss überschritten, handelt es sich bei der jeweiligen Privatstiftung um eine oberste Muttergesellschaft i. S. d. MinBestG.

Da § 18 PSG nur auf die §§ 244-267 UGB verweist, sind die im 4. Abschnitt des UGB enthaltenen Vorschriften insbesondere über die Offenlegung und Veröffentlichung von Jahres- und Konzernabschlüssen auf Privatstiftungen nicht anwendbar. Privatstiftungen sind demnach zwar zur Aufstellung, nicht aber zur Veröffentlichung eines Konzernabschlusses verpflichtet. In der Praxis finden sich daher mitunter Privatstiftungen, die mangels Veröffentlichungspflicht und Sanktionierung auf die Aufstellung eines Konzernabschlusses verzichten. Typischerweise hält die Privatstiftung in diesen Fällen eine (oder mehrere) 100%ige Beteiligung(en) an einer (oder mehreren) Holdinggesellschaften, die einen Konzernabschluss erstellt (erstellen) und auch veröffentlicht (veröffentlichen).

Wenn solche Privatstiftungen (auch) für Zwecke des VPDG und des MinBestG als oberste Muttergesellschaft anzusehen sind, sollte unabhängig davon jedenfalls sichergestellt werden, dass die Privatstiftung den länderbezogenen Berichts i. S. d. VPDG erstellt und übermittelt. Andernfalls besteht nicht nur das Risiko einer mit bis zu maximal EUR 50.000 strafbedrohten Finanzordnungswidrigkeit (§ 49b FinStRG), sondern auch, dass der in § 55 MinBestG geregelte temporäre CbCR-Safe-Harbour auf die jeweilige Unternehmensgruppe nicht anwendbar ist. Es läge nämlich kein den Vorschriften des VPDG entsprechender länderbezogener Bericht vor, was Voraussetzung für die Anwendung des § 55 MinBestG ist. Dies würde bedeuten, dass Unternehmensgruppen mit einer Privatstiftung als oberster Muttergesellschaft von den temporären Erleichterungen nicht profitieren könnten und dadurch unter größerem Zeitdruck bei der Vorbereitung auf das MinBestG stehen als andere Unternehmensgruppen, die bis zu drei Jahre länger dafür Zeit hätten.

Vor diesem Hintergrund sollten Privatstiftungen die sich aus dem VPDG ergebenden Verpflichtungen spätestens ab 2024 besonders ernst nehmen. Andernfalls drohen der Unternehmensgruppe Nachteile, die in vielen Fällen wohl nicht in Relation zum Aufwand stehen werden, der mit der Erstellung und Einreichung des länderbezogenen Berichts durch die Privatstiftung verbunden ist.

Gemäß § 13 Abs. 3 KStG unterliegen nicht unter § 27a Abs. 2 EStG fallende Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen i. S. d. § 30 EStG nicht der „normalen“ Körperschaftsteuer, sondern einem Zwischensteuerregime. Während des Bestehens der Privatstiftung findet demnach lediglich eine temporäre Besteuerung der betreffenden Einkünfte statt.

Seit dem AbgÄG 2015 ist die Zwischensteuer bilanziell im Aufwand unter dem Posten „Steuern vom Einkommen und vom Ertrag“ auszuweisen. Soweit die Erstattung von Zwischenkörperschaftsteuer zum Bilanzierungszeitpunkt bereits erfolgt oder überwiegend wahrscheinlich ist, bedarf es eines Ausgleichspostens in Form einer sonstigen Forderung. Wird ein solcher Ausgleichsposten angesetzt, läge schon nach dem Bilanzbild eine Niedrigbesteuerung in Bezug auf die zwischensteuerpflichtigen Einkünfte vor, weil dem daraus resultierenden Ergebnis kein Steueraufwand gegenüberstünde.

Dasselbe Ergebnis droht für Zwecke des MinBestG aber auch dann, wenn bilanziell kein Ausgleichsposten angesetzt wird. Denn gemäß § 39 Abs. 2 Z. 2 MinBestG zählen sogenannte nicht anerkannte erstattungsfähige Anrechnungssteuern nicht zu den erfassten Steuern. Bei der Berechnung des Effektivsteuersatzes, der mindestens 15 Prozent betragen muss, damit keine negativen Folgen ausgelöst werden, ist der auf solche Anrechnungssteuern entfallende Steueraufwand somit unberücksichtigt zu lassen. Demnach würden zwischensteuerpflichtige Einkünfte von Privatstiftungen für Zwecke des MinBestG als „unbesteuert“ gelten.

Dies würde nicht zwangsläufig bedeuten, dass Unternehmensgruppen mit Privatstiftung als oberste Muttergesellschaft durch das MinBestG eine zusätzliche Steuerbelastung droht. Denn für Zwecke des MinBestG ist eine Jurisdiktionsbetrachtung vorzunehmen. Für die Frage, ob eine Niedrigbesteuerung vorliegt, sind somit sämtliche in Österreich gelegenen Geschäftseinheiten aufsummiert zu betrachten. Eine etwaige Niedrigbesteuerung der zwischensteuerpflichtigen Einkünfte der Privatstiftung kann daher durch eine höhere Effektivbesteuerung anderer Einkünfte der Privatstiftung selbst oder auch der anderen Gruppengesellschaften ausgeglichen werden. Im Einzelfall ist aber nicht ausgeschlossen, dass das Zwischensteuerregime eine Unternehmensgruppe in Österreich in die Niedrigbesteuerung sinken lässt, sodass auf Basis des MinBestG eine zusätzliche Steuerbelastung drohen könnte.

Dem Konzernabschluss von Privatstiftungen kam bislang keine große praktische Bedeutung zu. Das MinBestG ändert dies nicht zwangsläufig, weil die Pillar II-Berechnungen nicht an den Konzernabschluss, sondern an die in diesen Konzernabschluss einfließenden Ergebnisse der einzelnen Gesellschaften anknüpft. Dennoch sollten betroffene Privatstiftungen die praktischen Implikationen des VPDG und des MinBestG genau analysieren. Ansonsten droht u. U. der Verlust der Möglichkeit, die Erleichterungen des temporären CbCR-Safe-Harbours für die gesamte Unternehmensgruppe in Anspruch nehmen zu können.

Zudem gilt es die Auswirkungen der Zwischenbesteuerung zu prüfen. Wenngleich die Einordnung dieses Regimes für Zwecke des MinBestG nicht klar ist, kann im Einzelfall eine Niedrigbesteuerung drohen, was u. U. eine zusätzliche Steuerbelastung zur Folge haben kann. Privatstiftungskonzerne werden demnach tendenziell eher im Fokus der Finanzverwaltung sein als andere Unternehmensgruppen. Eine solide Vorbereitung auf das MinBestG ist daher jedenfalls zu empfehlen.