VwGH zur Herstellerbefreiung bei der Immobilienertragsteuer: Bereits die Vermietungsabsicht ist befreiungsschädlich
Tax News 03-04/2023
Immobilien
Wird ein Gebäude in von Vornherein gegebener Vermietungsabsicht errichtet und werden infolgedessen Vorsteuern geltend gemacht, steht beim Verkauf die Herstellerbefreiung (für die Immobilienertragsteuer) nicht zu (VwGH 19.10.2022, Ro 2020/15/0017).
1. Allgemeines – Zweck der Herstellerbefreiung
Die sogenannte „Herstellerbefreiung“ befreit selbst hergestellte Immobilien bei Veräußerung von der Immobilienertragsteuer. Die Befreiung steht aber nur zu, soweit das errichtete Gebäude nicht innerhalb der letzten zehn Jahre zur Erzielung von Einkünften genutzt worden ist (vgl auch Einkommensteuerrichtlinien 2000 Rz 6647).
Der Zweck der Herstellerbefreiung liegt generell in der Linderung des Schicksals jener kleinen „Häuslbauer“, die sich finanziell übernehmen und während oder unmittelbar nach der Bauphase das (fertig oder halbfertig) bebaute Grundstück verkaufen müssen. Da die eigene Arbeitsleistung des Errichters und der unentgeltlich mitarbeitenden Familienmitglieder keinen Niederschlag in den Herstellungskosten findet, würde das Fehlen einer Begünstigung zur nachträglichen Besteuerung dieser Arbeitsleistungen führen (vgl Zorn, RdW 2023, 62).
2. VwGH 19.10.2022, Ro 2020/15/0017
Der VwGH entschied kürzlich zur Herstellerbefreiung in folgendem Fall: Ein Ehepaar erwarb 1998 ein unbebautes Grundstück und begann 2011 mit der Errichtung eines Wohngebäudes. Noch in der Bauphase wurden Mieter gesucht (ein Makler wurde beauftragt und Inserate wurden geschaltet). Es wurden auch Vorsteuern aus den Errichtungskosten geltend gemacht. Ende 2013 wurde das bebaute Grundstück wieder verkauft. Seit der Fertigstellung war das Wohngebäude aber nicht vermietet. Es wurden auch keine Einkünfte (weder positive noch negative) erklärt. Im Zuge der Veräußerung wurde die Herstellerbefreiung geltend gemacht.
Der VwGH entschied, dass aufgrund der bereits im Zeitpunkt der Errichtung objektiv gegebenen und erwiesenen Vermietungsabsicht die Herstellerbefreiung nicht zustehe. Die für die Herstellerbefreiung schädliche „Erzielung von Einkünften“ setzt nicht zwingend einen Zufluss von Einnahmen voraus, weil der Begriff „Einkünfte“ auch negative Ergebnisse umfasst (die sich etwa aus der Geltendmachung der jährlichen Abschreibung ab Fertigstellung des Gebäudes ergeben können). Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung liegen auch im Zeitpunkt vor der eigentlichen Vermietung vor, wenn die ernsthafte Absicht zur späteren Einnahmenerzielung durch Vermietung Wege objektiv nachprüfbarer Umstände erwiesen ist.
3. Conclusio
Auch wenn im vorliegenden keine negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (etwa aus der jährlichen Gebäudeabschreibung) aufgrund der geplanten künftigen Vermietung erklärt wurden, wurde aufgrund der nachweislich gegebenen Vermietungsabsicht im Zeitpunkt der Errichtung des Gebäudes eine Einkunftsquelle begründet. Dies steht der Anwendung der Herstellerbefreiung im späteren Veräußerungsfall entgegen.
Ihr KPMG-Berater steht Ihnen bei der Beurteilung Ihres konkreten Falles gerne zur Verfügung.
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