Ще за два роки до прийняття закону № 466 («малої податкової реформи») податкові органи вперше апробували аналіз бізнес-операції на правомірність застосування пільгової ставки з податку на доходи нерезидентів при виплаті пасивних доходів з джерелом походження з України, тобто, фактично почали використовувати тест основної мети (англ. – principal purpose test, далі – «тест»).
Суть тесту полягає в тому, що пільги, передбачені положеннями конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, не застосовуються, якщо є підстави для висновку, що застосування таких пільг було основною метою операції з нерезидентом.
Тобто, якщо податковий орган не погоджується з економічною доцільністю операції з нерезидентом та приходить до висновку, що її основною метою було отримання переваг за конвенцією, компанії щонайменше може бути донараховано податок на доходи нерезидентів за стандартною ставкою 15% та застосовані штрафні санкції. Надалі контролюючий орган може поставити питання щодо ціноутворення та дотримання сторонами принципу «витягнутої руки».
Тому, з метою зменшення бізнес-ризиків, доцільно звернути увагу на декілька висновків у перших податкових спорах щодо застосування тесту. Так, Окружний адміністративний суд міста Києва у Рішенні від 01.03.2021 р. проаналізував висновки податкової про неправомірність застосування пільгової ставки з податку на доходи нерезидентів при виплаті процентів за позикою від контрагента-нерезидента, з огляду на те, що основною метою цієї операції було отримання переваг Конвенції з Великобританією. В Акті перевірки податковий орган посилався на п.7 ст.11 Конвенції з Великобританією.
Суд, аналізуючи висновки податкового органу та застосовуючи «тест основної мети», дослідив ряд наступних питань:
- Чи перераховуються всі/ майже всі проценти на користь третіх осіб через незначний проміжок часу після їх отримання від боржника?
- Чи має компанія-кредитор задокументовані та/ або незадокументовані зобов’язання перед третіми особами, які вимагають, щоб компанія-кредитор перераховувала отримані проценти на користь третіх осіб?
- Чи обмежується господарська діяльність компанії-кредитора отриманням процентів та їх подальшим перерахунком на користь третіх осіб?
- Чи має компанія-кредитор економічну присутність у юрисдикції резидентності?
- Чи відповідає застосування податкових пільг цілям застосованого податкового законодавства?
За результатами розгляду справи суд прийшов до висновку, що контрагент-нерезидент надавав позику в межах власної бізнес-діяльності та у зв’язку з економічною та комерційною необхідністю платника. Відтак, доказами не підтверджуються висновки податкового органу про те, що операції між платником та його контрагентом є складовою схеми податкового планування та штучного отримання переваг Конвенції з Великобританією.
Подібні висновки також викладені у Рішенні Полтавського окружного адміністративного суду від 03.08.2020 р. у справі № 440/2010/20, залишеному без змін Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 10.02.2021 р.
Так, у даній справі суди з’ясували, зокрема, що позикодавець-нерезидент:
- має «повний привілей безпосереднього отримування прибутку»;
- не передає доходи від позик третім особам, а здійснює виплати з таких доходів;
- є добросовісним платником податків, не є фіктивною компанією і створений не з метою отримання переваг Конвенції, а з метою отримання переваг ринку Лондона та Сполученого королівства ВБ;
- здійснює свою діяльність з використанням кваліфікованих спеціалістів та професійних працівників;
- несе справжній комерційний ризик;
- сплачує у ВБ податки у декілька разів більші, ніж донараховано спірним податковим повідомленням-рішенням.
В результаті, суди прийшли до висновків про необґрунтованість тверджень податкового органу про здійснення запозичення з метою одержання переваг Конвенції з Великобританією.
Відтак, перші рішення щодо застосування тесту основної мети (principal purpose test) вказують на глибокий аналіз судами суті спірних операцій, особливостей комерційної діяльності контрагентів, економічної присутності нерезидента у країні реєстрації, юридичної та фактичної можливості розпоряджатися отриманим доходом. Тому бізнесу варто бути готовим доводити, що застосування пільгової ставки податку на репатріацію не було основною метою операцій та обґрунтовувати комерційні причини її здійснення.
Якщо бажаєте дізнатись більше про особливості застосування тесту основної мети та аспекти захисту від аналогічних висновків контролюючого органу, пропонуємо обговорити, яким чином KPMG в Україні може допомогти вашій компанії мінімізувати ризики можливих донарахувань.
Сергій Попов, партнер, керівник відділу податкового та юридичного консультування, керівник сектора охорони здоров'я та фармацевтики KPMG в Україні
Ірина Хиляк, адвокатка, старша юристка KPMG Law Ukraine
