Джерело: Аптека.ua

По-перше, читаючи Постанову, звертаєш увагу на те, що вона видана відповідно до ст. 40 Закону України «Про Національний банк України» (далі — Закон про НБУ) та з урахуванням вимог ст.ст. 598 і 604 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ) (прим. — преамбула Постанови). Про що йдеться у цих положеннях нормативно-правових актів? Так, ст. 40 Закону про НБУ закріплює за НБУ право регулювання розрахунків, зокрема, встановлювати для юридичних і фізичних осіб правила і стандарти розрахунків із застосуванням готівки. А ст.ст. 598 і 604 ЦКУ вказують підстави для припинення зобов’язань сторін (завершення розрахунків) на підставі закону, на вимогу однієї зі сторін, у нашому випадку — аптеки як продавця, або за домовленістю сторін — продавця і покупця.

Таким чином, можна дійти однозначного вис­новку, що Постанова регулює виключно порядок завершення готівкових розрахунків за придбані в аптеці лікарські засоби та супутні товари й жодним чином не стосується інших питань, які турбують аптеки у зв’язку із запровадженням заокруглень, наприклад, здійснення переобліку й зміни (збільшення/зменшення) роздрібних цін на фармацевтичну продукцію чи існуючих обмежень роздрібної націнки на лікарські засоби.

По-друге, запроваджені Постановою правила заокруглень застосовуються виключно у разі відсутності монет дрібних номіналів або у продавця, або у покупця (прим. — п. 4 Постанови).

Отже, аптека має право не здійснювати за­округлення і завершити розрахунки з наданням чека покупцю, якщо в її касі є або покупець має монети дрібного номіналу для оплати за придбані лікарські засоби й супутні товари.

По-третє, запроваджені Постановою правила заокруглень встановлюють, що під час проведення готівкових розрахунків з покупцями слід зазначати в чеках загальні суми: (1) до заокруглення та (2) після заокруглення (прим. — п. 5 Постанови).

Таким чином, аптека зобов’язана перепрограмувати реєстратори розрахункових операцій (далі — РРО), щоб у чеку обов’язково були зазначені:

• загальна сума всіх придбаних покупцем лікарських засобів та/або супутніх товарів до заокруглення;
• «±» заокруглення;
• загальна сума усіх придбаних покупцем лікарських засобів та/або супутніх товарів після заокруглення.
  
  

По-четверте, запроваджені Постановою правила заокруглень встановлюють, що заокруглення не є знижкою або надбавкою, рекламою або стимулюванням продажу, зокрема, лікарських засобів чи супутніх товарів у значенні цих термінів, визначених законодавством України (прим. — п. 4 Постанови).

Отже, аптека для спрощення програмування РРО і відображення його результатів у чеках, що видаються покупцям, може використати окремі коди для знижки і надбавки заокруглень до загальних сум, щоб у чеку окремими рядками відображалися:

• загальна сума до заокруглення;
• «знижка заокруглення»/«надбавка заокруг­лення»;
• загальна сума після заокруглення.

По-п’яте, запроваджені Постановою правила заокруглень не застосовуються, коли між продавцем і покупцем здійснюються безготівкові розрахунки, зокрема, за допомогою банківських карт (прим. — п. 6 Постанови).

Таким чином, аптеці заборонено здійснювати заокруглення, якщо покупець розраховується за придбані лікарські засоби й супутні товари банківською карткою. Відповідно, у чеку сума рядка «загальна сума до заокруглення» дорівнюватиме рядку «загальна сума після заокруглення», а рядок «знижка заокруглення»/«надбавка за­округлення» міститиме «нуль» чи прочерк («–») або взагалі не використовуватиметься.

З урахуванням вищезазначеного ще раз надаємо відповіді на питання, поставлені фармацевтичним ринком:

Чи повинні аптеки проводити перерахунок у зв’язку з новелою про правила заокруглень?

— Ні, не повинні. Якщо покупець розраховується на касі аптеки банківською картою (тобто безготівково) або коли аптека чи покупець мають достатню кількість дрібних монет для завершення розрахунків за лікарські засоби й супутні товари, то правила заокруглень взагалі не застосовуються. У таких випадках для аптеки і покупця нічого не змінюється, в чеку заокруглення не відображаються.

Правила заокруглень стосуються виключно готівкових розрахунків з покупцями тільки за умови відсутності в касі аптеки чи у покупця монет дрібних номіналів, а саме: 1, 2, 5 копійок, і відображаються в загальній сумі чека, а не на ціннику товару чи по кожній товарній позиції у чеку окремо (прим. — підпункт 1 п. 4 Постанови). Крім того, правила заокруглень застосовуються з округ­ленням до найближчої суми (десятки), яка закінчується на 0 копійок.

Наприклад, загальна сума у чеку придбаних одного чи декількох лікарських засобів та/або супутніх товарів до заокруглення закінчується на 34 копійки і менше — 33, 32 чи мінімально 31 копійка, то заокруглення буде здійснено в меншу сторону, тобто застосовуватиметься знижка заокруглення, яка становитиме, відповідно, 4, 3, 2, 1 копійку. Таким чином, загальна сума у чеку після заокруглення, яка закінчується копійками, становитиме 30 копійок. Якщо у нашому прикладі загальна сума копійок у чеку до заокруглення — 35 копійок і більше — 36, 37, 38 чи максимально 39 копійок, то загальна сума у чеку після заокруглення, яка закінчується копійками, становитиме 40 копійок. З наведених прикладів очевидно, що максимальне заокруглення загальної суми у чеку в бік зменшення — 4 копійки, а, в бік збільшення — 5 копійок. Повторюємо, йдеться про загальну суму чека, незалежно від того, скільки одиниць товарів придбавається покупцем в аптеці — один чи декілька.

Наведемо інший наочний приклад заокруг­лювальних нововведень, які кожна аптека може прорахувати самостійно, застосувавши свою статистику покупців і знижок заокруглень/надбавок заокруглень у чеках. Припустимо, що за день в аптеці побувала 1 тис. покупців, а за рік — 365 тис. покупців, з них, відповідно, 40% — 400 за день або 146 тис. за рік розраховувалися банківськими картками, а 60% — 600 за день або 219 тис. за рік — готівкою. У 70% випадків, або 420 за день і 153,3 тис. за рік, чеки видавалися зі знижкою заокруглення — у середньому 2 копійки або 8 грн. 40 копійок за день і 3066 грн. 00 копійок за рік. У 30% випадків, або 180 за день і 65 700 за рік, чеки видавалися з надбавкою заокруглення, у середньому 3 копійки або 5 грн. 40 копійок за день і 1971 тис. грн. 00 копійок за рік. Загальна сума знижок заокруглень і надбавок заокруглень склала загальну знижку за­округлення 3 грн. 00 копійок за день або 1095 тис. грн. 00 копійок за рік.

Наочні приклади нами наведені з метою продемонструвати, що заокруглювальні нововведення від НБУ не стосуються цін на товари, і їх вплив становить, якщо здійснити екстраполяцію на ціну товарів, менше сотої відсотка реалізації.

Як бути з товарами, до яких застосовуються обмеження роздрібної націнки?

— Як було вже зазначено, заокруглювальні нововведення від НБУ не стосуються цін на товари. Те ж можна сказати і про обмеження роздрібної націнки на лікарські засоби. Доведемо це математично, за допомогою наочного прикладу. На сьогодні існують наступні максимальні роздрібні націнки на лікарські засоби 25%/15%/10%. Правила заокруглення застосовуються до найближчої суми (десятки), яка закінчується на 0 копійок, для максимальних знижок заокруглень у 4 копійки, надбавок заокруглень — у 5 копійок. Для знижок заокруглень вони безпечні, оскільки відбуваються в межах роздрібної націнки незалежно від кількості одиниць товару, який придбавається з роздрібною націнкою, оскільки будуть завжди зменшувати її розмір.

Наприклад, ціна товару без ПДВ і з максимальною роздрібною націнкою становить 94 копійки, покупець придбав 8 одиниць товару на загальну суму в чеку до заокруглення 7 грн. 52 копійки, бажає розрахуватися готівкою, однак ані аптека, ані покупець не мають достатньої кількості дрібних монет. Застосувавши знижку за­округлення 2 копійки, отримуємо загальну суму товару в чеку після заокруглення 7 грн. 50 копійок — для 7 одиниць товару нічого не змінилося, а 8-ма одиниця стала дешевшою максимально на 2 копійки, а отже, й торговельна націнка на неї у ціні стала меншою.

Стосовно надбавок заокруглень слід зазначити наступне. Надбавка заокруглення завжди негативно впливатиме на торговельні націнки (перевищуватиме максимальні розміри — ефект «дзеркала» до знижки заокруглення) у разі придбання покупцем одиниці товару. Проте її негативний вплив зменшуватиметься із зростанням ціни за одиницю товару. Так, наприклад, для товару ціною 100 грн. 05 копійок після застосування надбавки заокруглення цей вплив становитиме відповідно 25,06%; 15,06%; 10,06%, а для товару — 1 грн. 05 копійок — 30,95%; 19,57%; 14,58%.

Стосовно надбавки заокруглення та її «негативного» впливу на ціну товарів, до яких застосовуються обмеження роздрібної націнки, слушно було б почути думку регуляторів — Міністерства охорони здоров’я і КМУ.

На нашу думку, у разі реалізації пропозиції НБУ про програмування РРО таким чином, щоб у чеку відображалася інформація трьома рядками з обов’язковим зазначенням рядка «знижка за­округлення» або «надбавка заокруглення», то в такому випадку надбавка заокруглення жодним чином не впливатиме на ціну товарів, до яких застосовується обмеження роздрібної ціни, плюс вказане буде легше адмініструвати як аптекам, споживачам, так і контролюючим органам.

Як бути з ПДВ: чи впливають правила заокруглення на ПДВ? Яка сума ПДВ має відображатися в чеках РРО — у складі загальної суми до заокруглення чи після заокруглення? Чи буде можливо у СЕА ПДВ зареєструвати податкову накладну із заокругленням?

— Правила заокруглення не повинні впливати на ПДВ. Про це свідчить досвід застосування цих правил в інших країнах, зокрема, Ірландії, Канаді, Нідерландах тощо. Також хочемо нагадати, що окремо від правил заокруглення загальних сум у чеку також існують правила заокруглення ПДВ у податкових накладних. Бухгалтери пам’ятають про них у зв’язку із запровадженням системи моніторингу критеріїв оцінки ризику ПДВ (далі — СМКОР) у 2017 р. Згідно з правилами заокруглення ПДВ, які, слід зазначити, не відповідають математичним правилам заокруглення НБУ для розрахункових чеків, заокруглення ПДВ у податкових накладних здійс­нюється до другого знаку після коми, при цьому округлення другого знаку після коми не призводить до збільшення такого знаку на 1 (одиницю). У зв’язку із зазначеною різницею у застосуванні правил заокруглень ПДВ і правил заокруглень НБУ слушно було б також почути думку регуляторів — Державної фіскальної служби України і Міністерства фінансів України.

З цього питання наявна практика Європейського суду справедливості (далі — Суд), оскільки у законодавстві ЄС правила заокруглення сум ПДВ, які повинні бути сплачені платниками ПДВ, не встановлені директивами, а регулюються національним законодавством країн — членів ЄС. Так, Суд у справах С-484/06 «Fiscale eenheid Koninklijke Ahold NV v Staatssecretaris van Financiën» (рішення від 10 липня 2008 р.) і C302/07 «J D Wetherspoon plc v The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs» (рішення від 5 березня 2009 р.) дійшов наступних висновків:

у даний час законодавство ЄС не містить жодних вимог стосовно методу округлення ПДВ. За відсутності конкретного законодавства ЄС державам-членам слід визначати правила та методи округлення ПДВ, який підлягає сплаті, на підставі і з урахуванням принципів побудови законодавства ЄС взагалі і податкового зокрема. Так, коли держави-члени встановлюють або приймають певний метод округлення ПДВ, вони зобов’язані дотримуватися принципів, що регулюють загальну систему ПДВ, таких як податковий нейтралітет та зручність;
законодавство ЄС не передбачає спеціального правила, яке б дозволяло платникам округ­лювати до меншого значення суму ПДВ до сплати (округлення відбувається, якщо знаків після коми більше двох) в розрізі — за кожний товар серед товарів, що постачаються, тобто наявна одна операція постачання багатьох товарів. Це є справедливим, адже як зазначає Суд, сума ПДВ, яку збирає податковий орган, повинна точно відповідати сумі податку, яка подана в рахунку-фактурі та сплачена кінцевим споживачем — платником податку.
Правила округлення сум ПДВ, запропоновані Державною фіскальною службою у зв’язку із запровадженням СМКОР, слідують цій же логіці, адже прямо передбачено, що округлення другого знаку після коми не призводить до збільшення такого знаку на 1 (одиницю). Таким чином, на нашу думку, правила заокруглення НБУ не впливають на правила заокруглення ПДВ, тому що перші застосовуються до загальної суми в розрахунковому чеку, а останні – для визначення ПДВ у ціні кожного товару. На підтверд­ження цієї думки зазначимо наступне.

Ціни роздрібної торгівлі включають ПДВ, а загальна сума по чеку заокруглюється у бік зменшення на 4 копійки, а в бік збільшення — на 5 копійок. Таким чином, максимальний розмір «втрат від ПДВ» аптечного бізнесу по одному чеку, у разі знижки заокруглення і застосування ставки ПДВ 20% та 7%, становитиме 0,67 та 0,26 копійки, оскільки ПДВ по цьому чеку доведеться заплатити більше (з кожної копійки знижки заокруглення); держави – у разі надбавки заокруглення — 0,83 та 0,33 копійки, оскільки ПДВ по цьому чеку буде сплачений менше (з кожної копійки надбавки заокруглення). Однак протягом дня такі суми знижок за­округлень і надбавок заокруглень зараховуються одна проти одної.

Застосувавши наш попередній приклад про 1 тис. покупців, ми бачимо, що результат зарахувань заокруглень за день — загальна знижка заокруглення 3 грн. 00 копійок за день або 1095 грн. 00 копійок за рік; іншими словами, «втрати від ПДВ» бізнесу за день становили відповідно для ставок 20% і 7% — 50/20 копійок або за рік — 182 грн. 50 копійок/71 грн. 64 копійки. Отже, недоцільно змінювати базу оподаткування ПДВ для цілей врахування правил заокруглень НБУ.

З огляду на зазначене, представляємо наше бачення відповідей на вищеперелічену низку питань.

Як бути з ПДВ: чи впливають правила заокруглення на ПДВ?

— Ні, правила заокруглення не повинні впливати на ПДВ.

Яка сума ПДВ має відображатися у чеках РРО — у складі загальної суми до заокруглення чи після заокруглення?

— ПДВ повинен розраховуватися з рядка у чеку «загальна сума до заокруглення», тобто правила заокруглення не стосуються цін товарів і ПДВ. На підставі цього рядка чека складається податкова накладна ПДВ, яка враховує як готівкові розрахунки за придбані товари, до яких застосовуються правила заокруглення НБУ, так і безготівкові. Крім того, зобов’язання ПДВ у декларації можуть бути звірені з цим рядком. Вказані пропозиції покликані суттєво полегшити адміністрування ПДВ і правил заокруглень НБУ, перепрограмування РРО тощо, зробивши їх максимально зручними.

Чи буде можливо у СЕА ПДВ зареєструвати податкову накладну із заокруг­ленням?

— Ні, ПДВ податкову накладну із заокруг­ленням НБУ зареєструвати у СЕА ПДВ з урахуванням відповіді на попереднє питання буде неможливо. ПДВ податкова накладна реєструється у СЕА ПДВ без змін і відповідає інформації, яка відображається у рядку чека «загальна сума до заокруглення».

І наостанок. Нормативно-правовий акт Міністерства фінансів з цього приводу у формі узагальнюючої податкової консультації потрібен якнайшвидше, щоб розставити всі крапки над «і» й усунути стурбованість операторів роздрібної торгівлі й кінцевих споживачів — громадян.

Тарас Коваль, старший менеджер, керівник Групи з надання послуг у галузі міжнародного корпоративного оподаткування KPMG в Україні
Дар’я Батухтіна, консультант KPMG в Україні