W Estońskim CIT podział zysku spółki wśród wspólników wiąże się z powstaniem dochodu po stronie spółki i obowiązkiem zapłaty podatku. Wątpliwości wywołuje to, czy podatek do zapłaty powinien być pokryty ze środków przeznaczonych do podziału czy ze środków własnych spółki. Prezentowane są różne stanowiska w tym zakresie, także wśród wydawanych interpretacji indywidualnych. Rozstrzygnięcie tej kwestii jest kluczowe przy ustalaniu wysokości zobowiązań podatkowych spółki na Estońskim CIT i jej wspólników oraz przy ustalaniu efektywnej stawki podatkowej przy dystrybucji zysku do wspólników.
Opodatkowanie wypłaty zysków w Estońskim CIT
Ryczałt od dochodów spółek (dalej: „Estoński CIT”) to nadal stosunkowo nowa, alternatywna forma opodatkowania spółek, która jest uregulowana w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Ze względu na krótki okres obowiązywania regulacji dotyczących Estońskiego CIT w obecnym kształcie, nadal pojawia się wiele wątpliwości dotyczących tej formy opodatkowania.
W Estońskim CIT, w odróżnieniu od klasycznego modelu opodatkowania, dochód i związany z tym obowiązek zapłaty podatku nie powstaje na bieżąco, ale pojawia się dopiero w przypadku wystąpienia jednego ze zdarzeń wymienionych w art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.
Jednym z takich zdarzeń jest podział wypracowanego przez spółkę zysku. Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT opodatkowaniu podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do podziału wspólnikom spółki. Innymi słowy po stronie spółki pojawia się dochód warty tyle, ile warte są środki które mają być wypłacone wspólnikom zgodnie z ich uchwałą (dalej: „dochód z podzielonego zysku”).
Kto jest podatnikiem Estońskiego CIT – spółka czy wspólnik?
Jedną z kluczowych wątpliwości jest to, czy podatek do zapłaty z tytułu dochodu z podzielonego zysku powinien być zapłacony z kwoty przeznaczonej do podziału wśród wspólników, czy ze środków własnych spółki – innymi słowy z majątku spółki, który nie jest dzielony wśród wspólników.
Przedstawiając ten problem z nieco innej perspektywy, pytaniem jest to, czy podatek do zapłaty z tytułu dochodu z podzielonego zysku powinien być pobierany (potrącany) z zysku do wypłaty wspólnikom.
Należy zauważyć, że przy stwierdzeniu, że podatek powinien być zapłacony z kwoty przeznaczonej do podziału wśród wspólników, to nie spółka, ale wspólnicy będą ponosili ekonomiczny koszt podatku. Dojdzie wówczas do całkowitego przerzucenia ciężaru podatku na wspólników, a spółka pozostałaby podatnikiem jedynie w sensie prawnym. Jej rola byłaby w istocie zbliżona do funkcji płatnika. Rozwiązanie to może budzić wątpliwości, ponieważ CIT jest podatkiem bezpośrednim, gdzie podatnikiem w sensie prawnym i ekonomicznym powinien być co do zasady ten sam podmiot.
Co więcej konieczne jest stwierdzenie, że rozstrzygnięcie tej kwestii jest kluczowe w celu ustalenia wysokości zobowiązań podatkowych spółki na Estońskim CIT i jej wspólników oraz przy ustalaniu efektywnej stawki podatkowej przy dystrybucji zysku do wspólników. Czynniki te są niezmiernie istotne przy określaniu opłacalności Estońskiego CIT.
Mówiąc inaczej, spór dotyczy tego czy kwota Estońskiego CIT jest zawarta w dzielonym zysku – Estoński CIT pobierany jest z kwoty zysku przeznaczonego do wypłaty, czy kwota Estońskiego CIT nie jest zawarta w dzielonym zysku – Estoński CIT pobierany jest od kwoty zysku przeznaczonego do wypłaty.
Zmiana stanowiska organów podatkowych?
W początkowym okresie obowiązywania nowych regulacji dotyczących Estońskiego CIT wydano kilka interpretacji podatkowych, w których stwierdzono, że podatek spółki powinien być pobierany (potrącany) z zysku przeznaczonego do wypłaty wspólnikom (interpretacja indywidualna z 15.07.2022 r., zn. 0111-KDIB1-3.4010.238.2022.3.MBD czy interpretacja indywidualna z 30.12.2022 r., zn. 0111-KDIB1-2.4010.695.2022.1.EJ). Ciężko jest przedstawić uzasadnienie takiego rozumowania, ponieważ w uzasadnieniach organy podatkowe ograniczały się do przytoczenia treści przepisów i lakonicznego stwierdzenia, że podatek powinien być pobierany (potrącany) z zysku przeznaczonego do wypłaty wspólnikom.
15.03.2024 r. została wydana interpretacja indywidualna, zn. 0111-KDIB2-1.4010.39.2024.1.AR. W interpretacji tej uznano za prawidłowe stanowisko, że kwota należnego podatku od spółki z tytułu podzielonego zysku nie wpływa w żaden sposób na wysokość zysku (dywidendy) przekazywanego wspólnikom. Oznacza to, że spółka zobowiązana jest opłacić podatek z własnych środków, a nie z kwoty dzielonego zysku. Podatek powinien być „ubruttowiony”.
Stanowisko zaprezentowane w interpretacji indywidualnej odwołuje się do przepisów o ogólnym charakterze. Bowiem zgodnie z art. 1 ustawy o CIT to spółka jest podatnikiem CIT a nie jej wspólnik będący osobą fizyczną. Natomiast zgodnie z art. 5 ordynacji podatkowej, to na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku, a nie na innym podmiocie. Zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych wspólnikom przekazywany jest zysk spółki, który nie jest następczo pomniejszany o zobowiązania podatkowe spółki. Dzielony zysk jest należnością wspólników, więc nie powinien być wykorzystany do opłacenia zobowiązań podatkowych płatnika dywidendy.
Znaczenie wydanej interpretacji indywidualnej
Omawiana interpretacja indywidualna dostarcza cennych argumentów, które mogą być użyte przy argumentowaniu poprawności poglądu, że podatek do zapłaty z tytułu dochodu z podzielonego zysku powinien być zapłacony ze środków własnych spółki (majątku spółki, który nie jest dzielony wśród wspólników). Będzie to miało znaczenie przy składaniu kolejnych wniosków o interpretacje podatkowe w tym zakresie.
Mimo wydania interpretacji podatkowej, konieczne jest stwierdzenie, że problem nie został rozstrzygnięty raz na zawsze – zapewne wróci w przyszłości, zwłaszcza, że w doktrynie także nie wypracowano jednolitego stanowiska na ten temat, a dodatkowo stanowiska poszczególnych ekspertów nie wynikają bezpośrednio z treści ich twierdzeń, a raczej przytoczonych przez nich obliczeń. Część autorów opowiada się za stwierdzeniem, że podatek do zapłaty z tytułu dochodu z podzielonego zysku powinien być zapłacony ze środków własnych spółki1. Wydaje się natomiast, że inni natomiast uważają, że podatek do zapłaty z tytułu dochodu z podzielonego zysku powinien być zapłacony z kwoty przeznaczonej do podziału wśród wspólników2.
Podsumowanie
Omawiana interpretacja indywidualna stanowi istotny argument, który może przesądzić o przyjęciu wariantu zakładającego, że podatek do zapłaty z tytułu dochodu z podzielonego zysku powinien być zapłacony ze środków własnych spółki. Przed zastosowaniem tego wariantu warto jest wystąpić z wnioskiem o interpretację indywidualną w celu zniwelowania ryzyka potencjalnego sporu z organem podatkowym.
Analizowane zagadnienie stanowi jeden z wielu problemów związanych z Estońskim CIT. Do innych problematycznych obszarów należą między innymi kwestie związane z ukrytymi zyskami czy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą. Estoński CIT bez wątpienia stanowi w wielu przypadkach bardzo atrakcyjną formę opodatkowania, która pozwala na zmniejszenie efektywnego opodatkowania wypłacanego wspólnikom zysku, polepszenie płynności finansowej spółki czy reinwestowanie środków bez podatku i rozwijanie prowadzonej działalności gospodarczej. Konieczna jest jednak pełna świadomość zarówno szans, ale też i zagrożeń związanych z tą formą opodatkowania.
W takich przypadkach eksperci KPMG mogą wesprzeć w przeanalizowaniu opłacalności, możliwości oraz ryzyk związanych z wprowadzeniem Estońskiego CIT w spółce oraz pomóc ustalić i przeprowadzić dalsze kroki, takie jak uzyskanie interpretacji indywidualnych czy dokonanie formalności związanych z przejściem na tą formę opodatkowania.
