Raport OECD Pillar One – Amount B: zakres i pierwsze wnioski

19 lutego 2024 r. w ramach projektu OECD/G20 w sprawie erozji bazy podatkowej i przenoszenia zysków (Inclusive Framework on BEPS) opublikowano raport dotyczący kwoty B w ramach Filaru Pierwszego, w którym zaproponowano uproszczone i usprawnione podejście do stosowania zasady ceny rynkowej wobec podstawowej działalności marketingowej i dystrybucyjnej, ze szczególnym uwzględnieniem potrzeb krajów o niskiej zdolności produkcyjnej.

Zaproponowane rozwiązania stanowią odpowiedź na apel krajów o małej zdolności produkcyjnej o wprowadzenie zmian w wytycznych OECD w sprawie cen transferowych. Celem opublikowanych regulacji jest zmniejszenie ilości sporów, zwiększenie pewności prawa czy też redukcja kosztów compliance. Wprowadzenie kluczowego rezultatu Filaru Pierwszego jakim jest kwota B ma również umożliwić administracjom podatkowym na bardziej wydajne i skuteczne podejście poprzez alokację zasobów na kontrolę bardziej złożonych i obarczonych większym ryzykiem transakcji.

Co istotne, do tej pory nie określono jurysdykcji, które zobowiązują się do przyjęcia uproszczonego i usprawnionego podejścia, co jest niezwykle ważne, biorąc pod uwagę, że jego wdrożenie jest opcjonalne. Raport nie definiuje również jurysdykcji o niskich zdolnościach produkcyjnych, dla których te rozwiązania zostały de facto opracowane.

Zapisy raportu Pillar One – Amount B wdrożone zostały do Wytycznych OECD w zakresie cen transferowych. 

Raport przedstawia dwie opcje wdrożenia uproszczonego i usprawnionego podejścia (od stycznia 2025 r.) przez jurysdykcje podatkowe =tj. jako bezpiecznej przystani tzw. „safe harbour” dla podatników (podatnik jak i administracja podatkowa mogą zastosować kwotę B jeśli transakcja spełnia określone kryteria)  lub jako obowiązkowej zasady (podatnik jak i administracja podatkowa mają obowiązek zastosowania kwoty B jeśli transakcja spełnia określone kryteria). W raporcie zauważono, że podejście cenowe oparte na kwocie B “approximates an arm’s length outcome.”. Stąd, chociaż ma ona zastosowanie (jako bezpieczna przystań lub obowiązkowa zasada) w jurysdykcjach, które zdecydują się ją przyjąć, nie ma ogólnego wymogu, aby jurysdykcja, w której ma siedzibę kontrahent, która nie przyjmuje Kwoty B, respektowała jej zastosowanie. W raporcie wskazano też, że  “taxpayers should not rely on [the Amount B pricing approach] to justify that a result should be treated as an arm’s length outcome when filing their tax returns in jurisdictions that do not apply [Amount B].” Powyższe może prowadzić do konkluzji, że dostosowanie przez podatnika ceny transferowej w transakcji do poziomu „safe harbour”  wynikającego z kwoty B w kraju X nie gwarantuje, że cena ta nie zostanie zakwestionowana przez administrację podatkową drugiej strony transakcji, a więc kontrahenta z kraju Y, który kwoty B nie przyjął. Nie można zatem wykluczyć, że w niektórych przypadkach dojdzie zatem do podwójnego opodatkowania – a w dalszym kroku, np. konieczności uruchamiania procedury MAP celem jego eliminacji.

Ponadto raport opisuje m.in. okoliczności, w których dystrybutor objęty jest zakresem kwoty B (dystrybutor nie posiadający unikalnych/cennych wartości niematerialnych i prawnych, nie ponoszący istotnego ryzyka gospodarczego), w tym co się dzieje w przypadku, gdy prowadzi on również inną działalność niezwiązaną z dystrybucją, np. działalność produkcyjną. Raport określa także czynności, które mogą wyłączyć dystrybutora z zakresu uproszczonego i usprawnionego podejścia, takie jak prowadzenie dystrybucji określonego rodzaju towarów czy tzw. „towarów cyfrowych”.

W raporcie odniesiono się ponadto do metod weryfikacji cen transferowych. W oparciu o ekonomiczne cechy transakcji oraz dostępność informacji o porównywalnych transakcjach za najbardziej właściwą metodę uznano metodę marży transakcyjnej netto (TNMM). Dopuszczalne jest jednak, w określonych przypadkach, wykorzystanie metody porównywalnej ceny niekontrolowanej w wariancie porównania wewnętrznego.

Zgodnie z zapowiedziami raport wprowadza matrycę cenową (ang. pricing matrix), która zawiera wyznaczone w ramach analiz OECD rynkowe przedziały cenowe dla poszczególnych rodzajów działalności i odpowiadające im rynkowe poziomy rentowności.

W ramach raportu opisano szczegółowy trzyetapowy proces przez który należy przejść celem identyfikacji właściwej wartości określonej w ramach matrycy cenowej.

Raport wprowadza także pomocnicze mechanizmy, które mają zostać wykorzystane celem zastosowania zasady ceny rynkowej w ramach uproszczonego i usprawnionego podejścia wobec podstawowej działalności marketingowej i dystrybucyjnej, takie jak kontrola krzyżowa kosztów operacyjnych oraz mechanizm dostosowywania wskaźników dla jurysdykcji o niskim ratingu kredytowym i ograniczonej dostępności danych porównawczych w komercyjnych bazach danych (wykorzystywanych przez OECD).

W raporcie zaznaczono  ważną rolę dokumentacji cen transferowych, zarówno Local File jak i Master File, w kontekście ewentualnych ocen i kontroli przeprowadzanych w zakresie stosowania uproszczonego i usprawnionego podejścia. Do głównych elementów dokumentacji kluczowych w tym zakresie zaliczono przede wszystkim opis transakcji wraz z jej analizą funkcjonalną, opis zawartych pisemnych umów / porozumień czy też dokonanych kalkulacji danych finansowych.

W raporcie poruszono również obszar kwestii przejściowych, dotyczący scenariuszy, w których dystrybutor na skutek działań restrukturyzacyjnych zostaje objęty lub wyłączony z zakresu uproszczonego i usprawnionego podejścia. Odniesiono się również do tematu zasady pewności podatkowej i eliminacji podwójnego opodatkowania.

Podsumowując, raport podzielony jest na siedem sekcji merytorycznych oraz zawiera dwa załączniki obejmujące aktualizację kryteriów zastosowanych w analizie porównawczej, wykorzystanej do przygotowania macierzy cenowej kwoty B, oraz siedem praktycznych przykładów ilustrujących zastosowanie kwoty B.

Wdrożenie kwoty B może znacząco zmienić stosowanie zasad dotyczących cen transferowych w odniesieniu do dystrybutorów objętych zakresem uproszczonego i uprawnionego podejścia.

Niemniej jednak, określone ramy czasowe tj. możliwość zastosowania uproszczonego i usprawnionego podejścia już od stycznia 2025 roku a także fakt, ze prace nad kwotą B nie zostały jeszcze całkowicie sfinalizowane powoduje, że jurysdykcje podatkowe mają ograniczony czas na ocenę jej skutków a przedsiębiorstwa międzynarodowe, w razie potrzeby, na dostosowanie swojej polityki w zakresie cen transferowych. Kolejna publikacja OECD w zakresie kwoty B przewidywana jest już w marcu 2024 roku. 

¹ zgodnie z danymi Ministerstwa Finansów pozyskanymi w trybie Ustawy o dostępie do informacji publicznych