Por José Segura

Gerente de Impuestos de KPMG

jsegura@Kpmg.Com

El diferencial cambiario es un tema muy complejo e interesante, que ha generado desde hace muchos años una serie de controversias. Esto por cuanto antes de la entrada en vigor de la Ley para el Fortalecimiento de las Finanzas Públicas (LFFP), era vía interpretación que la Administración Tributaria consideraba que el diferencial debía tener incidencia fiscal.

No obstante, mediante la LFFP, se estableció expresamente que el diferencial cambiario sí debe afectarse al Impuesto sobre la Renta, ya sea como una ganancia gravable, o como un gasto deducible, o en el Impuesto sobre las Rentas y Ganancias de Capital, según sea el caso.

Es importante aclarar que el diferencial cambiario, es un efecto contable que se produce, por la obligación de deber convertir las transacciones en moneda extranjera de un contribuyente, a colones costarricenses. Por ejemplo, si una empresa prestó un servicio por USD 1000 cuando el tipo de cambio estaba en 584.96 colones por cada dólar, entonces debió registrar un ingreso por 584 960 colones.

Posteriormente, si al 31 de diciembre de este año, la empresa mantiene los USD 1000 como una cuenta por cobrar, y el tipo de cambio para esa fecha es de 620 colones por cada dólar, tendrá una ganancia por diferencia de tipo de cambio, y en ese momento será cuando deba pagar el Impuesto sobre la Renta. Tomando en cuenta lo anterior, la diferencia generada será de 620 000 colones menos los 584 960 colones registrados inicialmente, es decir, 35 040 colones.

Ahora bien, para el ejemplo señalado, a la fecha del cierre fiscal la empresa no habrá recibido los USD 1000 en su cuenta bancaria, de forma que no podría haberlos convertido a colones para obtener más colones en relación con lo que hubiese obtenido en la fecha de emisión de la factura, lo que implica que, según la Ley del Impuesto sobre la Renta, se estaría gravando un ingreso que en la práctica no se ha generado.

Lo anterior fue atendido por la Dirección General de Tributación (DGT), mediante una consulta realizada por un contribuyente, y sobre la cual indicó que el diferencial cambiario no se deberá gravar, sino hasta que el mismo se realice, lo que implica que para nuestro ejemplo, la empresa señalada no tendría que determinar un impuesto sobre la diferencia por tipo de cambio generada, sino hasta la fecha en la que decida convertir esos dólares a colones, lo que en la práctica está muy bien, ya que solamente se gravarían ingresos realmente obtenidos, y no efectos meramente contables.

A pesar de que lo anterior podría ser más favorable para los contribuyentes, lo cierto del caso es que esa no era la intención de la LFFP, que estableció que “Las diferencias cambiarias originadas en activos o pasivos, que resulten entre el momento de realización de la operación y el de percepción del ingreso o pago del pasivo, o el del cierre del periodo fiscal”. Esto pone en evidencia que la intención del Legislador fue la de gravar el diferencial cambiario en la realización o el cierre del periodo fiscal, lo que no se ajusta a lo indicado por la DGT, al dejar por fuera el segundo supuesto que define la Ley.

Considerando lo anterior, valga señalar que se debe tener cautela en la aplicación de los oficios de la DGT, ya que a pesar de que son una fuente de información acerca de como podría interpretar el Fisco alguna situación, lo cierto del caso es que estos no son jurisprudencia vinculante, ya que en Costa Rica solamente la jurisprudencia constitucional tiene ese carácter.

Asimismo, la DGT emite criterios que son informativos para el contribuyente que presenta la consulta, y aplicable solamente para ese caso en concreto, según los hechos que se planteen en el escrito de la consulta. Sin embargo, para el mismo caso la Administración Tributaria podría dejar sin efecto lo interpretado, si identifica cualquier detalle de los hechos que varíe, aunque sea ligeramente y derivar en una interpretación completamente diferente, para el mismo contribuyente para el cual resolvió mediante el oficio emitido recientemente.

Otro punto para valorar es que últimamente hemos visto como la DGT para ciertas consultas ha emitido una interpretación, pero días o meses después ha rectificado lo resuelto, llegando a una conclusión completamente opuesta, o en otros casos, ha interpretado determinada posición para un contribuyente, pero para el mismo tipo de actividad, ha llegado a una interpretación adversa para otro contribuyente.

Lo anterior hace más evidente que nunca, que al final del día nuestro sistema del Impuesto sobre la Renta es auto-determinativo y auto-liquidativo, por lo tanto, cada contribuyente deberá llegar a una conclusión sobre cómo aplicar la normativa fiscal a su caso en concreto, y asumir las consecuencias de dicha interpretación.

De manera que contar con asesoría profesional para los contribuyentes se vuelve cada día más necesario, y para los expertos en la materia fiscal cada día es más exigente y retador, en la medida que los criterios de la DGT son cada vez menos confiables y dejan en nuestras manos el deber de ofrecer asesoría de calidad a los clientes, para que puedan tomar decisiones inteligentes, y también en cumplimiento del deber de contribuir que nos asiste a todos los costarricenses.