Impôt minimum mondial (Pilier 2)

L’OCDE a publié, le 20 décembre 2022, trois documents relatifs à la mise en œuvre de l’impôt minimum mondial (Pilier 2 du plan BEPS 2.0).

Ces règles dites GloBE (règles globales de lutte contre l’érosion de la base d’imposition) visent à ce que les entreprises multinationales dont le CA dépasse 750 millions d’euros s’acquittent d’un taux effectif d’imposition de 15% au minimum sur les bénéfices générés dans chacune des juridictions dans lesquelles elles exercent des activités. 

Il s’agit :

■    des mesures de sauvegarde (transitoire et permanente) simplifiant le calcul du TEI GloBE et de l’impôt complémentaire corrélatif ainsi que de règles d’allègement des sanctions durant la période transitoire ;

■    d’un document de consultation publique sur la déclaration d'information GloBE ; et

■    d’un document de consultation publique sur la sécurité juridique pour les règles GloBE.

Un quatrième document sur les obligations et formalités administratives devrait être publié au début de l'année prochaine.

Le document publié par l’OCDE pose les principes des mesures de sauvegarde dites « safeharbors ». Très attendues, elles introduisent des règles de simplification des calculs à réaliser et sont de deux ordres : transitoire, d’une part, et permanente, d’autre part.

Le safeharbor transitoire permet de présumer nul, au cours des premières années d’application, l’impôt complémentaire dû au titre des règles GloBE dans les juridictions considérées à faible risque dans lesquelles une entreprise multinationale (EMN) exerce son activité. L’objectif est de permettre aux EMNs concernées de se conformer à leurs obligations GloBE progressivement, en leur permettant de ne pas réaliser d’emblée l’ensemble des calculs conduisant à la détermination de l’impôt GloBE, dans les Etats où la présence du groupe n’est pas significative ou qui ont une fiscalité élevée.

3 tests alternatifs permettront de déterminer si l’EMN peut ou non bénéficier du safeharbor transitoire dans l’Etat concerné. Ils sont tous les 3 basés sur les informations issues du CbCR de l’EMN.

La EMN devra démontrer, sur la base de son CbCR et pour l’exercice fiscal concerné, dans l’Etat concerné, un chiffre d’affaires inférieur à 10 M€ et un bénéfice (ou une perte) avant impôt inférieur à 1 M€.

Ne peuvent bénéficier de cette exclusion de minimis les juridictions dont les entités constitutives concernées ont pour objet d’être revendues et sont visées à l’article 1.2.2 b de la Directive (sous conditions de plafond de chiffre d’affaires).

Il s’agirait ici pour l’EMN de démontrer que le taux d’imposition effectif dans un Etat concerné est supérieur au taux d’imposition transitoire (fixé à 15 % pour les exercices fiscaux ouverts en 2023 et 2024, 16 % pour les exercices fiscaux ouverts en 2025 et 17 % pour les exercices fiscaux ouverts en 2026).

Le test sera réalisé en faisant le rapport des covered taxes figurant dans les états financiers consolidés (seulement retraités des positions incertaines et des impôts non couverts) avec le bénéfice avant impôt qui figure dans le CbCR.

Ce test est basé sur l’exclusion des bénéfices liés à la substance (« substance-base income exclusion »). Ce montant devra être supérieur au bénéfice (ou à la perte) avant impôt, dans l’Etat concerné, tel que reporté dans son CbCR.

La période transitoire pendant laquelle ces mesures s’appliqueront couvre les exercices fiscaux ouverts au plus tard le 31 décembre 2026 et clos au plus tard le 30 juin 2028. En pratique, les sociétés qui ouvriront un exercice fiscal calqué sur l’année civile 2024 et qui seront soumis à la RDIR (IIR – income inclusion rule) en 2024 et à la RPII en 2025 (UTPR – undertaxed payments rule) bénéficieront d’une période transitoire de 3 exercices pour la RDIR et de 2 pour la RPII.

A noter que le safeharbor transitoire est valable uniquement pour la juridiction « testée ». Par ailleurs, il sera appliqué un principe « once out, always out » : dès lors qu’une juridiction ne satisfera à aucun des tests ci-dessus pour une année, elle ne pourra plus bénéficier du safeharbor pour les années suivante (règle non-applicable en cas de création d’activité).

Des règles spécifiques sont prévues dans certaines situations (joint-ventures, entité transparente, entités d’investissement etc.).

Les EMN qui ne remplissent pas les conditions pour bénéficier du safeharbor transitoire pourraient toutefois être éligibles au safeharbor permanent. Ce dernier repose sur les 3 tests précités, réalisés à partir de calculs simplifiés (du bénéfice, du chiffre d’affaires et de l’impôt) développés par l’OCDE. Des précisions sont apportées sur leur application en présence d’entités non significatives (exclues des comptes consolidés de fait de leur taille ou matérialité). Ces calculs simplifiés visent à réduire le nombre et la complexité des calculs que les multinationales doivent réaliser pour l’application des règles GloBE, sans pour autant porter atteinte à leur intégrité ou aboutir à un résultat différent de celui issu de leur application. Ces calculs simplifiés et leurs modalités ne sont pas détaillés et feront l’objet d’un document à venir. Devrait également être prévue ultérieurement une mesure de sauvegarde applicable lorsqu’un impôt complémentaire national qualifié aura été mis en place dans un Etat concerné.

A noter que le bénéfice des mesures de safeharbor n’exempte pas l’EMN de satisfaire à ses obligations déclaratives et notamment de remplir la déclaration d’information GloBE.

Enfin, des principes pour une compréhension commune d’un régime transitoire d'allègement des sanctions sont prévus. Aucune pénalité ne devrait être appliquée lorsqu'une entreprise multinationale a pris des mesures raisonnables pour appliquer les règles GloBE correctement et de bonne foi.