Baurechte stehen für grunderwerbsteuerliche Zwecke gemäß § 2 Abs 2 Z 1 GrEStG Grundstücken gleich und sind daher prinzipiell Teil der Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer. Die GrESt-Bemessungsgrundlage ist gemäß § 4 GrEStG vom Wert der Gegenleistung, mindestens jedoch vom Grundstückswert zu berechnen. Der Grundstückswert dient in mehreren Fällen als Bemessungsgrundlage:

• Anteilsvereinigung
• Übertragung von Immobilien durch Umgründungen iSd UmgrStG
• Bei anderen unentgeltlichen Erwerben
• Bei Erwerben von Todes wegen (Erbe)
• Bei Erwerben unter Lebenden im Familienverband iSd § 26a GGG

Vereinfacht kann der Grundstückswert u.a.) pauschal gemäß § 2 der Grundstückswert-Verordnung ermittelt werden. Fraglich ist dabei durch die beschränkte Laufzeit des Baurechts, inwieweit Grund bzw Gebäude Teil des Grundstückswertes sind.

Das BMF vertritt in Punkt 3.6. seiner am 13. Mai 2016 veröffentlichten Information (BMF-010206/0058-VI/5/2016), dass für die Berechnung des Grundstückswertes von Baurechten aus Vereinfachungsgründen insbesondere hinsichtlich des Grundanteils die Regelung des § 56 BewG herangezogen werden kann. Besteht das Baurecht noch länger als 50 Jahre wäre demnach der Gesamtwert des Grundstückes zu berücksichtigen, bei einer Dauer von weniger als 50 Jahren wäre der Grundwert abhängig von der Restdauer des Baurechts anteilig anzusetzen. Dadurch sollte die Laufzeit des Baurechts in der GrESt-Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.

Der VwGH stellte mit Erkenntnis vom 11.09.2018 (Ra 2017/16/0005) fest, dass der erste Abschnitt des zweiten Teils des BewG 1955 (§§ 19 bis 68) nur "nach näherer Regelung durch die in Betracht kommenden Gesetze" für die Grunderwerbsteuer gilt. Mangels entsprechendem Verweis im GrEStG kann daher § 56 BewG für die Ermittlung der GrESt-Bemessungsgrundlage eines Baurechts nicht herangezogen werden.

Außerdem ist bei Einräumung eines Baurechts nicht der gemeine Wert des belasteten Grundstücks, sondern der gemeine Wert des Baurechts als Bemessungsgrundlage heranzuziehen, da das Baurecht ein vom Grund und Boden verschiedenes Grundstück ist. Auch ist für die Bewertung eines Baurechts § 15 BewG nicht heranzuziehen.

Das Erkenntnis erging zwar noch zur Rechtslage vor dem StRefG 2015/2016. Mittlerweile stellt § 4 GrEStG idF StRefG 2015/2016 nicht länger auf den gemeinen Wert eines Grundstücks ab, sondern auf den Grundstückswert. Es kann aber wohl analog davon ausgegangen werden, dass der VwGH auch für die aktuelle Rechtslage die Anwendung der Bestimmung des § 56 BewG für die Ermittlung des Grundstückswertes eines Baurechts verneinen würde.

In seiner jüngsten Judikatur (BFG 05.03.2019 GZ. RV/3100146/2018; BFG vom 18.04.2019 GZ. RV/3100679/2017; BFG vom 25.04.2019 GZ. RV/3100681/2017) behandelte das BFG Fälle, in denen als Bemessungsgrundlage eines Baurechts der Grundstückswert statt der Gegenleistung heranzuziehen ist und machte folgende Feststellungen:

Das BFG stellte fest, dass in Zusammenhang mit der Einräumung eines Baurechts – mangels anderweitiger Bewertungsgrundlagen - ausschließlich der (wohl gesamte! inkl Grundanteil) Grundstückswert jenes - bebauten oder unbebauten - Grundstückes in Betracht kommen kann, an dem das Baurecht eingeräumt wurde. Dies ist insofern bemerkenswert, da der VwGH (zur alten Rechtslage) erkannte, dass ein Baurecht ein vom Grund und Boden verschiedenes Grundstück ist, das selbstständig (mit dem gemeinen Wert) zu bewerten ist.

Die Bewertung des Grundstückswertes kann folglich entweder mittels Pauschalwertmodell gemäß § 2 Grundstückswertverordnung (GrWV), mittels Immobilienpreisspiegel gemäß § 3 GrWV oder mittels Nachweises des gemeinen Wertes (zB durch ein Schätzungsgutachten) gemäß § 4 Abs 1 GrEStG erfolgen.

Die derzeit noch nicht überarbeitete BMF-Info zur Grundstückswertverordnung ist hinsichtlich der Berechnung von Baurechten seit dem VwGH-Erkenntnis vom 11.09.2018 wohl überholt. Der Berücksichtigung der Restlaufzeit eines Baurechts mittels Abschlages iSd § 56 Abs 3 BewG wurde durch den VwGH eine klare Absage erteilt.

Nach Ansicht des BFG kann der Grundstückswert eines Baurechts mittels Grundstückswertes des belasteten Grundstücks unter Anwendung der Grundstückswertverordnung berechnet werden. Dabei ist wohl stets der gesamte Grundstückswert für den Grund zu berücksichtigen. Diese pragmatische Rechtsansicht ist in der Fachliteratur allerdings nicht unumstritten. Es wird auch die Meinung vertreten, dass die Pauschalwertmethode und die Ableitung aus einem Immobilienpreisspiegel nicht für die Bewertung eines Baurechts anwendbar sind, sondern dass dieses selbstständig zu bewerten ist.

Da gegen die BFG-Judikate eine Revision an den VwGH zulässig ist, bzw teilweise auch bereits eingebracht wurde, bleibt die weitere Rechtsentwicklung abzuwarten.

Darüber hinaus ist auch fraglich, ob seitens Finanzverwaltung oder Gesetzgeber auf die Judikaturlinie reagiert wird.

Dr. Markus Vaishor
Florian Popl, BSc (WU)