Джерело: ЛІГА:ЗАКОН

Традиційно експерти практики з вирішення податкових спорів KPMG Law Ukraine підготували для читачів ЮРЛІГИ добірку найважливіших судових рішень у батлах з фіскалами. Якщо не дочекаєтесь щомісячних дайджестів, можете самостійно відстежувати прецендентні рішення у цій сфері. Зробити це легко за допомогою системи аналізу і пошуку судових рішень VERDICTUM.

1. Суд підтвердив правомірність включення до складу фінансових витрат процентів, нарахованих і сплачених після спливу строку дії договору позики

Саме до таких висновків прийшов П'ятий апеляційний адміністративний суд у справі щодо нарахування процентів на неповернену суму кредитних коштів після завершення строку дії договору позики.

Відповідно до обставин справи №815/3137/17 платник податків уклав кредитний договір з нерезидентом зі строком погашення заборгованості до 18.12.2014 р.

За результатами перевірки податковий орган стверджував, що платник, нараховуючи проценти після 18.12.2014 р., не надав документи, які підтверджують проведення реєстрації в Національному банку України додаткового договору про продовження строку погашення кредиту (тобто зміни щодо періоду нарахування процентів, дати повернення кредиту), назви нерезидента та уповноваженого банку по кредитному договору. Тому, на думку податкового органу, проценти за кредитним договором не можуть визнаватися зобов'язаннями відповідно до ст.4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати», а витрати на проценти за користування кредитом неправомірно віднесені до фінансових витрат платника.

Суд, розглядаючи дану справу, звернув увагу на те, що за умовами договору зобов'язання платника податків щодо сплати процентів не припиняються 18.12.2014 р., а тривають до дати фактичної сплати відповідної несплаченої суми. Крім того, як встановив суд, кредитний договір регулюється за правом Англії, а з поданого платником податків висновку експерта у галузі права Англії випливає, що зобов'язання платника нараховувати та сплачувати проценти за Кредитним договором навіть після спливу строку погашення кредиту відповідають положенням англійського законодавства.

Тому, оскільки кредитний договір був чинним в охопленому податковою перевіркою періоді, був належним чином зареєстрований в НБУ, передбачав нарахування процентів на неповернену суму кредитних коштів навіть після спливу строку надання кредиту, то нараховані та сплачені платником податків проценти на користь кредитора повністю відповідають визначенню терміну «фінансові витрати», передбаченому П(С)БО 31.

Також, суд взяв до уваги, що на час розгляду справи в апеляційній інстанції відбулась реєстрація змін до кредитного договору, якими строк погашення кредиту подовжено до 30.11.2022 р.

Суд також підкреслив, що Податковий кодекс України не визначає повноважень податкових органів на застосування штрафних санкції до резидентів у разі отримання позики від нерезидентів без реєстрації договорів та порядку застосування таких санкцій.

Враховуючи наведене, суд прийшов до висновку, що платник податків був зобов'язаний нараховувати та сплачувати проценти за кредитним договором, а облік сплачених процентів за кредитним договором, як фінансових витрат є цілком правомірним.

Висновок для бізнесу, який варто взяти на озброєння вже сьогодні - договір позики, навіть після настання строку погашення заборгованості, не припиняє свою дію та є достатньою і належною підставою для нарахування і виплати процентів. Більше того, положення чинного законодавства не забороняють нарахування та сплату процентів після настання строку погашення заборгованості, та не зобов'язують платника укласти додатковий договір для виплати таких процентів.

Детальніше: Постанова П'ятого апеляційного адміністративного суду від 18.04.2019 р. у справі №815/3137/17

2. Визнання постійного представництва на підставі довіреності: суд не погодився із спробою податкової донарахувати 2,3 млрд. гривень

Прецедентне рішення прийняв суд у справі № 804/3794/18 щодо визнання постійного представництва на підставі довіреності фізичної особи.

За обставинами справи платник податків у 2014 році придбав у резидентів Кіпру частки у статутному капіталі української компанії. За результатами планової документальної виїзної перевірки податковий орган донарахував платнику 15% податку на доходи нерезидентів за даними операціями у зв'язку з наявністю у кіпрських компаній постійного представництва в Україні.

Фіскальний орган прийшов до висновку, що кіпрські компанії отримали неоподаткований дохід з джерелом походження з України, обґрунтовуючи позицію тим, що вони не мали «economic substance», а саме:

1) було відсутнє постійне місце діяльності на Кіпрі (власного або орендованого);

2) важливі для компанії функції виконувалися через постійне місце діяльності в Україні фізичними особами-громадянами України на підставі довіреностей;

3) у попередніх власників відсутній кваліфікований персонал;

4) усі ризики для кіпрської компанії виникли у зв'язку із діяльністю уповноваженої особи в Україні.

З точки зору контролюючого органу, Конвенція про уникнення подвійного оподаткування між Україною та Кіпром визначає постійне представництво за сукупністю самостійних правових ознак, а не за фактом реєстрації. За таких умов, відповідно до Акту податкової перевірки, економічним власником корпоративних прав, які належать кіпрській компанії, в розумінні Конвенції є постійне представництво, діяльність якого має оподатковуватися на підставі ст.7 та ст.13 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування з Кіпром.

Такий підхід можна назвати прецедентним в розрізі податкових спорів, оскільки він вказує на ризики визнання постійного представництва на території України з огляду на наявність довіреностей у громадян України на укладення від імені нерезидента угод і здійснення ряду інших, вказаних вище обставин.

Суд, розглядаючи дану справу, врахував наявність у платника податку довідки про податкову резидентність, а також підтвердив, що отримувачі доходів володіють не лише правом на отримання доходу, а і визначають подальшу економічну долю доходу. Відповідно до доказів, долучених до матеріалів справи, зокрема, листа Податкового департаменту Головного управління міжнародного підрозділу з податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр, компанія є податковим резидентом на Кіпрі на тій підставі, що управління та контроль компанії здійснюється на Кіпрі Правлінням Директорів компанії, а відповідно до листа Головного управління міжнародного підрозділу з податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр - будь-якою діяльністю/рішеннями щодо компанії управляють її директори.

Таким чином, на думку суду, відсутні законодавчо визначені підстави для визнання постійного представництва на території України та утримання позивачем податку з доходів нерезидентів у розмірі 15% при здійсненні виплат у вигляді доходу з джерелом його походження з України.

Податковий орган оскаржив рішення суду першої інстанції, але не сплатив належну суму судового збору за апеляційне оскарження. Рішення суду першої інстанції набрало законної сили, однак, є вірогідність, що контролюючий орган спробує повторно подати апеляційну скаргу із клопотанням про поновлення строків для оскарження, як це було у декількох ключових податкових спорах у 2017-2019 рр. Прецедентний спір та викладені висновки, відповідно, можуть бути переглянуті судами другої та третьої інстанцій.

Детальніше - у Рішенні Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.11.2018 р. у справі № 804/3794/18

3. Верховний Суд вказав на неправомірність блокування податкових накладних на підставі критеріїв, що затверджені листом Державної фіскальної служби України

Відповідно до обставин справи № 822/1878/18 податкову накладну (ПН) платника було заблоковано на підставі того, що обсяг постачання товару перевищує величину залишку обсягу придбання товару та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1 п.2, а також пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, затверджених листом ДФС від 21.03.2018 р. №959/99-99-07-18.

Верховний Суд, аналізуючи справу, зазначив, що п.201.16 Податкового кодексу України передбачає, що реєстрація ПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. При цьому, на час виникнення спірних правовідносин, реалізація механізму зупинення реєстрації ПН поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковостігосподарських операцій. Відповідні критерії у даному періоді одночасно визначалися листом ДФС від 21.03.2018 р. №959/99-99-07-18 та наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 р. № 567.

Верховний Суд, надаючи оцінку даним нормативно-правовим актам та обставинам справи, вказав, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов'язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Тому, Верховний Суд, враховуючи суперечливість нормативного регулювання, вказав на необхідність застосування презумпції правомірності рішень платника, а також вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, у зв'язку з чим визнав зупинення реєстрації податкової накладної платника безпідставним.

Тобто, Верховний Суд у даному рішенні фактично вказав на неправомірність зупинення реєстрації ПН на підставі критеріїв, які не були належним чином прийняті. За висновком суду, критерії ризиковості повинні бути передбачені в постанові Кабінету Міністрів України та зареєстровані у належному порядку - лише в такому випадку їхнє застосування було б правомірним.

Дане рішення є прецедентним, оскільки ставить під сумнів взагалі правомірність зупинення реєстрації податкових накладних та дозволяєприймати рішення на користь платників вже на тій єдиній підставі, що критерії ризиковості не затверджені нормативно-правовим актом уповноваженого органу у належному порядку.

Цікаво, що дане рішення Верховного Суду вже застосував суд першої інстанції у іншій справі, вказавши, що враховує, що у постанові від 02.04.2019 по справі № 822/1878/18 Верховний Суд дійшов висновку щодо протиправності блокування податкових накладних/розрахунків коригування на підставі критеріїв, які всупереч вимогам п. 201.16 ст. 201 ПК України затверджені не Кабміном, а звичайним листом ДФС України, зазначивши, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом.

Детальніше: Постанова Верховного Суду від 02.04.2019 р. у справі № 822/1878/18, Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17.05.2019 р. у справі № 420/1690/19

Лариса Антощук, адвокат, керівник практики з вирішення податкових спорів KPMG Law Ukraine

Ірини Хиляк, старший юрист практики з вирішення податкових спорів KPMG Law Ukraine

Марія Орошан, юрист практики з вирішення податкових спорів KPMG Law Ukraine