CFC 制度施行在即，全球最低稅負制即將上路

1. 行政院已於今年1月確認受控外國企業制度 (也就是大家常說的CFC) 中營利事業及個人CFC部份都將於明年 (112年度)  1月1日施行，此外，在眾所關注的BEPS 2.0 方面，OECD 經濟合作暨發展組織也公布了第二支柱全球最低稅負15%的立法範本（簡稱GloBE規則），預計今年將被多國導入國內法。特別謝謝局長今日不但百忙中抽空為我們解答，並且會分成上、下兩集來解說。可否請局長先幫我們說明一下到底甚麼是營利事業CFC?

CFC它的英文全名為Controlled Foreign Company，中文是受控外國公司，我國稱為受控外國企業，它是一種反避稅制度，主要是針對跨國投資人利用關係企業受控交易，將超額利潤及轉投資收益保留在境外低稅負地區不匯回的盈餘課稅。其實這個政策其他國家早就施行多年了，因為許多跨國企業利用境外免稅或低稅負地區(通稱租稅天堂)規避所得稅，操作方式是先在租稅天堂設一個受控的紙上公司沒有實際營運，然後扮演轉單或轉投資控股角色，再操控CFC的股利決策將利潤保留不分配，讓母國課不到稅，CFC制度就是用來反制這種公司規避我國稅負的行為。

我們都知道國際反避稅已形成共識，因為每個國家都想收到合理的稅，OECD在104年發布BEPS行動計畫三結論建議報告，建議各國立法導入CFC相關制度，所以我們參考OECD建議及其他國家規定，在105年7月27日公布增訂所得稅法第43條之3，首先建立了營利事業CFC制度，將CFC當年度盈餘，按持股比率，計入營利事業同年度所得課稅。

回應主持人的提問，營利事業CFC可以拆解成FC跟C，FC指的是在中華民國「境外低稅負國家或地區」設立的企業，而C(控制) ，可以再分成「股權控制」跟「實質控制」，如果總機構在境內的營利事業對這個FC直接或間接持股50%以上，或對這個FC有重大影響力，那麼這個FC就會符合法條所規定的CFC，後續營利事業必須就CFC的盈餘按直接持有CFC持股比率及持有期間去計算投資收益，併入當年度營利事業所得額課稅。

2. 營利事業CFC是規定在所得稅法§43-3，個人CFC是規定在基本稅額條例，局長已說明了營利事業的CFC，可以再幫我們說明個人的CFC適用對象？以及與營利事業CFC的相異之處？

營利事業CFC制度建立後，外界認為個人也有類似的避稅問題，建議比照建立，然對個人來說，CFC當年度盈餘是個人的海外所得，一般綜合所得稅課不到，所以是放在所得基本稅額條例，個人必須是我國居住者，才有最低稅負的問題。

個人CFC認定標準與營利事業雷同，個人及其關係人直接或間接持有在中華民國境外低稅負國家或地區之關係企業股份或資本額合計50%以上(股權控制)或對該關係企業具有重大影響力者，這家境外關係企業才是個人的CFC。而課稅時，再加一個篩選標準，亦即個人、配偶及二親等以內親屬合計直接持有CFC股權10%以上，個人才需按其直接持股比率計算CFC所得，因為只有直接持股，才有權享有它的盈餘。這是個人與營利事業第1個不同的地方，營利事業只要有直接持股，不管比率多少，都要計算課稅。

個人的CFC所得，與同一申報戶全部海外所得合計在100萬元以上，才須計入基本所得額，還可扣除670萬，才適用基本稅率20%，再跟一般所得稅比大小，有差額，才有補繳基本稅額的問題。而營利事業是將CFC所得直接計入全年所得額課稅，這是第2點不同。

另外，個人的關係人和營利事業的關係人還是有些不同，個人的關係人還有配偶、二親等以內親屬、綜所稅同一申報戶的親屬或家屬、信託的受託人或他益受益人、個人或其配偶之合夥事業中其他合夥人及其配偶。

3. CFC有不溯及既往的規定，也需要先辨認是否適用範圍，若適用CFC，還要思考如何計算，我們在Podcast 上可能無法細談這些計算，但想請局長給我們簡單的提點。比如：CFC有豁免門檻。

確實，CFC只適用112年度以後每年度的盈餘，一般稱為不溯既往原則。另外，CFC有兩個豁免情形，一個是CFC有實質營運活動，（不是紙上公司）；另外一個是個別CFC當年度盈餘在新臺幣700萬元以下，這是考量徵納雙方遵循成本，獲利微小的外國企業排除適用CFC制度。但是，為了避免個人或營利事業藉由成立多家CFC來分散盈餘，取巧適用這個700萬元豁免條款，所以(個人或營利事業)CFC辦法第5條也規定，全部CFC當年度盈餘或虧損合計為正數，而且超過700萬元時，所有的受控外國企業當年度盈餘（正數），都要計入所得額課稅。

4. CFC公司如果實際分配股利或盈餘時應如何處理？這些股利或盈餘在當地國家已經先扣繳的稅款會重複課稅嗎？

(1) 為了避免重複課稅，CFC制度也規定營利事業/個人實際獲配CFC股利時不重複計入的規定：

• 營利事業以前年度已依CFC制度認列投資收益課稅部分，不再計入課稅；超過部分計入。
• 個人以前年度已依規定計算之營利所得並計入當年度基本所得額部分，不再計入課稅；超過部分計入。

(2) 營利事業/個人實際獲配CFC股利或盈餘，已依所得來源地稅法規定繳納的股利或盈餘所得稅，可在5年內往回更正在申報CFC所得年度扣抵，甚至退稅。

• 營利事業於認列該投資收益年度申報期間屆滿之翌日起5年內於限額內扣抵，如有溢繳稅額者，得申請扣抵或退稅。
• 個人於計入基本所得額年度申報期間屆滿之翌日起5年內於限額內扣抵，如有溢繳稅額者，得申請扣抵或退稅。

5. 最近聽到一些耳語，坊間有些稅務顧問建議臺商將用境外公司名義存放在OBU的資金挪移至其他國家或地區(例如：新加坡、香港)，這樣國稅局就不到CFC的盈餘，也就課不到稅，這樣做有用嗎？

CFC制度是課符合規定條件的CFC當年度財會盈餘，跟資金放在那是没有直接相關的，一般金流，跟股利流比較有關。雖國稅局查調銀行帳戶，需報經財政部核准，除非是必要，否則不會這樣做。

但提醒大家，現在國際稅務資訊透明（CRS、CbCR）已是不可逆的趨勢，也是國際組織檢視各國稅制的重要標準，最後錢無論放在那裏，都可能為母國所掌握，資金挪移可能不是避稅的好方法，何況國稅局還有其他蒐集課稅資料的工具來發現蛛絲馬跡，另外同仁的專業及查核技巧，也是我們查核逃漏稅的利器。

6. CFC會要求納稅義務人於辦理結算申報時，依規定填報「受控外國企業明細表」及計算CFC之投資收益併同申報個人所得基本稅額及營利事業所得稅申報，若未誠實申報，稅局有無尚方寶劍？

CFC制度與其他所得稅制度一樣，非常仰賴納稅義務人誠實申報，但如上所述，我們也有我們的查核方式，誠心建議台商朋友不要刻意規避，因為存在被查獲的風險，而這個風險帶來的除了補稅外，還涉及到處罰。就法規面來說，如果營利事業拒不依規定提示相關文據供稅局查核，按照稅捐稽徵法第46條規定，會處3千元以上3萬元以下罰鍰。如果是營利事業漏未申報CFC投資收益，則會依所得稅法第110條第1項至第3項規定處罰。

1. CFC施行在即，因上市公司已受各地上市監理機關高度管理，則如受控外國企業為上市公司，或者CFC之轉投資公司是上市公司，其未實際分配盈餘可否排除適用？

對上市公司而言，各國為了促進證券市場發展、保障投資人權益並維護證券市場的穩定，而對上市公司有高度監管機制，但CFC是為了打擊那些將利潤留在CFC不分配的個人或營利事業，來維護我國的課稅權，兩個的目的有所不同，因此如果個人或營利事業持有境外上市公司符合CFC定義，且又不適用豁免的話，按照規定還是會對國內個人或公司保留在境外的盈餘，按國內個人或公司持有CFC持股比率及持有期間去計算當年度的CFC所得來課稅。

至於CFC轉投資上市公司，如果被投資公司不是位在低稅負地區，就以實際分配的股利計入CFC當年度盈餘，按權益法認列未實際分配的盈餘是可以排除的。

2. 與營利事業CFC同時修法通過之實際管理處所制度（PEM），目前有諸多企業評估自行向稽徵機關申請適用，惟目前還沒有公布施行日期，是否有機會與CFC同步施行? (此將影響企業之就CFC之因應選擇)

目前財政部持續關注國際反避稅的發展，及我國實施CFC制度的成果，審慎評估實施PEM制度對臺商的影響。

不過，從國際推動經濟實質法及全球最低稅負制（要求一定規模的跨國企業於各地的關係企業有效稅率15%以上）來看，利用紙上公司的低稅或無稅盈餘來規避母國所得稅，可能不再是個好方法，台商重新調整投資架構，關掉不必要的租稅天堂紙上公司，在各地設立具實質功能的公司，可能稅務風險最低。這時PEM制度實不實施，就不是重點了。

3. 謝謝局長深入簡出的介紹CFC，想再請局長幫我們介紹全球最低稅負制。

介紹全球企業最低稅負制前，我們先瞭解一下這個制度產生的背景。

國際間長久關注部分國家或地區競相調降公司所得稅稅率及提供過度租稅優惠，來吸引國外投資，帶動自身國家經濟成長，但這樣惡性競爭的結果，就導致了跨國企業集團利用各國稅制差異進行租稅規劃，造成母國的稅基流失、稅收減少，最嚴重的結果可能就是所得完全沒有被課到稅。

為了導正跨國企業集團避稅行為並約束各國租稅競爭做法，並建立國際間公平合理租稅環境，OECD推動「全球防止稅基侵蝕規則」（Global anti-Base Erosion Rules，也就是我們這邊提到的「全球企業最低稅負制」），來抑制部分國家競相提供低稅負環境的動機，確保跨國企業集團最少能負擔一定比率的稅負，讓投資決策回歸經濟因素。

這個制度在去年底G20領袖會議通過，規劃自西元2023年(即112年)起實施，適用對象是前4個會計年度中，至少2個會計年度合併年收入達7.5億歐元(約新臺幣240億元)的跨國企業集團，如果這個條件符合的話，這個集團各成員所在的租稅管轄區實質負擔稅率應該要達最低稅率15%，當某一個租稅管轄區集團成員的實質有效稅率低於15%時，原則上由集團最終母公司向其母國補足差額稅款（即IIR），如果母國沒有實施全球企業最低稅負制呢?那麼就由集團所有權結構次一層級成員所在實施全球最低稅負制的租稅管轄區取得補徵稅款的課稅權。另外，輔以徵稅不足的支出限制減除原則(UPTR)，即跨國企業集團成員給付費用給其他成員，如果收款的其他成員在所在地國實質有效稅率不到15%，給付地國可限制這項費用的減除，變相補徵稅款。

按照OECD規劃，全球企業最低稅負制採共同方法(common approach)，沒有強制各國都應該實施全球企業最低稅負制，但是如果一旦決定實施的話，應該採用跟OECD發布的立法範本一致的施行方式並透過國內立法的方式推動，而且應該要接受其他租稅管轄區實施這個制度。

順帶一提，OECD已在今(111)年初發布立法範本註釋(commentary)，預計今年公布「執行架構」(Implementation Framework)規範避風港制度、稅務行政措施、遵循及調和等機制，並於112年開始實施。不過最近EU各國財長在111.3.15財政會議討論時覺得時間有點倉促，UPE<10個的租稅管轄區可延至2025年(114年)。以上資訊給大家參考。

4. 不知道受OECD第2支柱的影響的我國企業家數多嗎?  是否可以透露一下政府的因應對策？

前面有提到全球企業最低稅負制的適用對象是「前4個會計年度中，至少2個會計年度合併年收入達7.5億歐元(約新臺幣240億元)的跨國企業集團」，針對集團母公司在境內跟境外，財政部有分別統計，集團母公司在境內約有180家，集團母公司在境外大概有259家。我國雖然不是OECD包容性架構成員，但為了健全我國稅制及維護國家課稅主權，財政部目前也正在研議相關因應措施，我們可以分3方面來談談：

• 實施CFC制度：透過對母公司部分位於低稅負國家或地區子公司的低稅或無稅盈餘課徵20%營利事業所得稅，可讓這些子公司實質負擔稅率符合全球企業最低稅負制要求的最低稅率。
• 審慎評估調整營利事業基本稅額徵收率：我國自95年起實施最低稅負制，它的立法目的為使適用租稅減免規定而繳納較低稅負或甚至免稅之企業，至少應負擔一定比例的所得稅基本稅額，落實對國家財政的基本貢獻。目前營利事業基本稅額徵收率是12%，如果能適度提高，無論本國跨國企業在台灣的母公司或子公司，或外國跨國企業在台灣的子公司，在我國有效稅率都可提高，甚至符合最低稅率要求，可避免在全球企業最低稅負制實施後，我國將跨國企業集團課稅權拱手讓人的情形。財政部正審慎評估調整營利事業基本稅額徵收率的必要性及適當時機。
• 持續關注國際發展趨勢，適時研議精進我國稅制：由於OECD尚未發布執行措施，我們(財政部)將持續關注其實質負擔稅率計算方式、排除項目、執行技術與程序、各包容性架構成員國之國內法制定情形等，通盤評估我國配合採行的必要性與可行性。

5. 針對全球最低稅負制的因應，目前似乎傾向以提高我國的營利事業基本稅額條例之稅率，由12%提高到15%，此舉是為了維護我國課稅權嗎？

全球最低稅負制，隱喻國際對各國公司所得稅最低稅率已有共識—15%，調高基本稅率，讓營利事業基本所得額繳足基本稅率，等同我國向國際表態，我們是以經濟實力吸引實質投資，不會以降低名目稅率，或提供過度租稅優惠方式吸引境外投資，這個做法符合國際共識。

一併提醒的是，我國最低稅負制是以營利事業的課稅所得額，往上加免稅所得，跟全球企業最低稅負制是以財務會計原則編製之財務報表數據為基礎，就特定財稅差異項目(如股利所得)進行調整，兩者還有差異。

6. 看來CFC與全球最低稅負制會擦出很多火花，局長可以幫我們說明一下嗎？

我們稍微比較一下CFC跟全球最低稅負制。

雖然CFC和全球最低稅負制都是針對跨國企業海外所得加以課稅，然全球最低稅負制卻較CFC更為複雜，且實施範圍更廣泛。例如，CFC主要是瞄準保留在低稅負地區紙上公司的盈餘，低稅負地區須符合法定稅率14%以下或對海外所得不課稅的地區，例如開曼群島、英屬維京群島、抑或香港；然而全球最低稅負制是不論國外關係企業有無實質營運，所在地區無論是否符合前述要件，只要有效稅率低於15%即納入。因此，原先已針對臺灣CFC制度思考並做出因應之跨國企業，其處於低稅負國家或地區而有實質營運活動之成員仍可能在企業最低稅負制上路後面臨租稅風險。

7. 最後，CFC 施行在即，局長對聽眾有無建議？

近年來，反避稅已成國際共識，許多國家陸續實施移轉訂價、CFC及落實BEPS1.0及2.0，將迫使低稅負國家或地區關閉避稅功能。

我國自112年度起實施CFC，適用於總機構在我國境內之營利事業及我國境內居住之個人持有CFC者。以往臺商在低稅負國家或地區設立紙上公司，利用三角貿易配置不合常規之利潤，或轉投資其他國家或地區之事業，保留利潤不分配，規避我國稅負之情形將遭受嚴重挑戰。

考量國際間將自西元2023年起施行全球最低稅負制（GMT），符合要件之跨國企業集團(MNEs)在各租稅管轄區集團成員之利潤未繳足15％部分之稅額，將由最終母公司（UPE）居住地國徵收，以低稅負吸引投資可能成為歷史。

我國實施CFC，可課到我國MNEs於CFC所保留之利潤，有助我國因應GMT，惟應審慎考量是否與國際作法一致實施GMT。

面對全球反避稅風潮，臺商必須重新檢視全球營運布局、交易安排、資金存放與投資架構，避免曝露於查稅高風險，並應保留足夠因應時間。

台北國稅局局長