Plănuiți vânzarea imobilului în 2024 sau dezbaterea succesiunii?

Regimul fiscal al transferului proprietății imobiliare din patrimoniul personal- vânzări, succesiune, s-a schimbat semnificativ încă din 2022 (prin Legea 301/2021) și 2023 (prin O.G. 16/2022), dar normele metodologice de aplicare a legislației fiscale au fost abia acum aduse la zi, odată cu HG 1336/2023 (publicată în Monitorul Oficial nr. 1196 din 29 decembrie 2023) Astfel, au fost corelate dispozițiile actuale ale legii fiscale (multe dintre precedentele reglementări devenind caduce) și clarificate aspectele de aplicare mai puțin frecvente sau mai complexe.

Normele metodologice astfel modificate sunt foarte utile celor care plănuiesc vânzarea sau deschiderea succesiunii, pentru a-și putea evalua corect costurile fiscale implicate, dar și notarilor publici, în particular, întrucât  impozitul se încaseaza de către notarul public înainte de autentificarea actului, sau, după caz, la întocmirea încheierii de finalizare a succesiunii. 

Din anul fiscal 2022, legislația primară a modificat baza de calcul a impozitului pe veniturile din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal (“IVTPPP”), acesta trebuind să se calculeze la valoarea declarată de părţi în actul prin care se transferă dreptul de proprietate sau dezmembrămintele sale, dar nu mai puțin decât valoarea minimă stabilită printr-un studiul de piaţă realizat de către camerele notarilor publici împreună cu experţi evaluatori autorizaţi, în condiţiile legii. Prin urmare, baza impozabilă se raportează  mereu  la această valoare minimă. Ea este, însă, incertă atunci când obiectul transferului nu este  dreptul deplin de proprietate , ci se transferă doar unul dintre atributele acestuia -nuda proprietate – fara posesie sau folosință, sau alte dezmembrăminte - posesia sau folosința).

Din anul fiscal 2023, au intervenit schimbări noi la baza impozabilă și s-au modificat cotele de impozit aplicabile. Astfel, a fost eliminat plafonul neimpozabil de 450.000 lei, reprezentând deducere din valoarea tranzacției la stabilirea venitului impozabil, și s-a stabilit aplicarea unei cote de impozit de 3% pentru proprietăţile imobiliare deținute o perioadă de până la 3 ani inclusiv, cota de 1% râmânând aplicabilă doar pentru imobilele deținute o perioadă mai mare de 3 ani.

De la debutul lui 2024, normele au fost corectate prin HG 1336 pentru a nu mai conține trimiteri la scăderea din baza impozabilă a unui plafon neimpozabil de 450.000 lei (precizarea devenită caducă),. În același tim, acestea aduc și clarificări utile, cum ar fi:

• calitatea de contribuabil revine dobânditorului dezmembrămintelor (exact ca în cazul donațiilor sau succesiunilor), și nu cedentului, cum este regula obișnuită, dacă se constituie sau se transmit dezmembrăminte ale dreptului de proprietate cu titlu gratuit;
• la calculul perioadei de deținere a proprietăților imobiliare se clarifică termenul în raport cu care se stabilește data dobândirii, iar calculul termenului se efectuează în condiţiile dreptului comun. Particularizări sunt oferite pentru termenul în raport cu care se calculează data dobândirii în funcție de următoarele situații:
  • pentru construcţiile noi şi terenul aferent acestora (data încheierii procesului-verbal de recepţie la terminarea lucrărilor);
  • pentru aceeași construcţie edificată la date diferite (data ultimului procesul-verbal de recepţie la terminarea lucrărilor);
  • pentru construcţiile neterminate şi terenul aferent acestora (data dobândirii dreptului de proprietate sau dezmembrămintelor sale asupra terenului);
  • pentru construcţiile de orice fel şi terenurile aferente acestora, precum şi terenurile de orice fel fără construcţii, altele decât cele de mai sus (data actului prin care au fost dobândite);

Tot normele clarifică sintagma „data dobândirii”, pentru câteva situații neprecizate anterior, astfel:

• în cazul imobilelor dobândite prin moştenire, data dobândirii este considerată data decesului autorului succesiunii, indiferent de data la care s-a eliberat certificatul de moştenitor sau a rămas definitivă şi irevocabilă/definitivă şi executorie hotărârea judecătorească, în cazul procedurii finalizate prin hotărâre judecătorească;
• în cazul înstrăinării unor proprietăţi imobiliare pentru care nuda proprietate şi dezmembrămintele aceluiaşi drept de proprietate au fost dobândite la date diferite, data dobândirii se consideră data dobândirii nudei proprietăţi;
• în cazul înstrăinării unor proprietăţi imobiliare deţinute de doi sau mai mulţi proprietari, fiecare dobândind dreptul de proprietate în cote diferite, la date diferite, data dobândirii este cea corespunzătoare dobândirii fiecărei cote-părţi de fiecare dintre proprietari;
• în cazul înstrăinării unei proprietăţi imobiliare deţinute de un proprietar, pentru care dreptul de proprietate a fost dobândit în cote diferite, la date diferite, data dobândirii este cea corespunzătoare dobândirii fiecărei cote-părţi;
• în cazul transferului dreptului de proprietate prin donaţie, precum şi în cazul constituirii sau transmiterii dezmembrămintelor dreptului de proprietate cu titlu gratuit, data dobândirii este data încheierii actului autentic sau, după caz, data rămânerii definitive şi irevocabile/definitive şi executorii a hotărârii judecătoreşti.

 HG 1336/2023 precizează faptul că nu se datorează impozit la notarea posesiei de fapt în cartea funciară în cadrul procesului înregistrării sistematice sau sporadice, după caz, al intabulării ulterioare a dreptului de proprietate ca efect al notării posesiei de fapt, în condițiile art.13 și 41 din Legea cadastrului şi a publicităţii imobiliare nr.7/1996, republicată, cu modificările și completările ulterioare.

Normele completează prevederile privind valoarea declarată de părţi în actul prin care se transferă dreptul de proprietate sau dezmembrămintele sale, în sensul că se clarifică faptul că impozitul pe venit se calculează, în funcție de perioada de deținere a proprietății imobiliare și de valoarea declarată de părţi, sau după caz, de valoarea stabilită prin studiul de piaţă, în situația în care valoarea declarată este inferioară valorii minime stabilite prin studiul de piaţă realizat de către camerele notarilor publici cu experţi evaluatori autorizaţi în condiţiile legii.

HG 1336/2023 face completări ale unor prevederi referitoare la constituirea sau transmiterea dezmembrămintelor dreptului de proprietate, în sensul în care impozitul pe venit se determină la valoarea declarată de părţi, dar nu mai puţin de 20% din valoarea minimă stabilită prin studiul de piaţă realizat de către camerele notarilor publici cu experţi evaluatori autorizaţi în condiţiile legii. Aceeaşi valoare se va stabili şi la stingerea pe cale convenţională sau prin consimţământul titularului a acestor dezmembrăminte. Totuși, la transmiterea nudei proprietăţi, impozitul pe venit se determină la valoarea declarată de părţi, dar nu mai puţin de 80% din valoarea minimă stabilită prin studiul de piaţă realizat de către camerele notarilor publici cu experţi evaluatori autorizaţi în condiţiile legii.

Trebuie notat că diminuarea bazei impozabile în cazul constituirii sau transmiterii dezmembrămintelor dreptului de proprietate a avut în vedere faptul că acestea sunt drepturi reale deținute asupra unui bun al altei persoane, însă conferă titularului lor numai o parte din atributele dreptului de proprietate, de regulă cel al folosinței bunului.

Normele aduc clarificări privind baza de calcul / contribuabilul la stabilirea impozitului pe venitul din transferul unei/unor proprietăți imobiliare în următoarele situații:

• proprietăți imobiliare deținute în coproprietate sau devălmășie (per fiecare coproprietar, în funcție de cotele de deținere, sau în cote egale, dacă acestea sunt nestabilite);
• mai multe proprietăți imobiliare transferate din patrimoniul personal, printr-un singur act juridic între vii și indiferent de numărul proprietarilor (per fiecare proprietate individual și apoi per corproprietar);
• cazul unei/unor proprietăţi imobiliare transferate cu titlu de aport la capitalul social. 

Astfel, în cazul unei/unor proprietăţi imobiliare transferate cu titlu de aport la capitalul social, valoarea la care se stabileşte impozitul este valoarea prevăzută în actul prin care s-a realizat aducerea bunului imobil ca aport în natură la capitalul social, raportul de evaluare sau studiul de piaţă, după caz, astfel:

 a)în situaţia în care legislaţia în materie impune întocmirea unui raport de evaluare, valoarea din actul de transfer, dar nu mai puţin de valoarea rezultată din raportul de evaluare;

 b)în situaţia în care legislaţia în materie nu impune întocmirea unui raport de evaluare, valoarea din actul de transfer sau valoarea stabilită prin studiul de piaţă, în cazul în care valoarea declarată este inferioară valorii minime stabilite prin studiul de piaţă realizat de către camerele notarilor publici cu experţi evaluatori autorizaţi în condiţiile legii.

• În cazul construcţiilor neterminate valoarea se stabileşte pe baza unui raport de expertiză/evaluare, care cuprinde valoarea construcţiei neterminate la care se adaugă valoarea terenului aferent, declarată de părţi. Raportul de expertiză/evaluare se întocmeşte pe cheltuiala contribuabilului de un expert/evaluator autorizat în condiţiile legii;
• În cazul schimbului unei/unor proprietăţi imobiliare cu altă/alte proprietăţi imobiliare (se consideră că au loc două/mai multe tranzacţii, iar impozitul se calculează la valoarea fiecăreia din proprietăţile imobiliare transmise);
• În cazul schimbului unei proprietăţi imobiliare cu un bun mobil al unei persoane fizice (impozitul se datorează numai de persoana fizică ce transmite proprietatea imobiliară, la valoarea proprietăţii imobiliare din actul de transfer
• În cazul transferului unei proprietăţi imobiliare prin hotărâre judecătorească în care nu este precizată valoarea proprietății imobiliare sau în documentația aferentă hotărârii nu este cuprinsă expertiza privind stabilirea valorii de circulație a imobilului (aceasta valoare va fi stabilită de un expert autorizat în condițiile legii, la solicitarea contribuabilului).

De aceea, dacă anul acesta sau în cei viitori planificați transferul proprietății imobiliare din patrimoniul personal, cercetați cu atenție normele, pentru a stabili corect ce impozit datorați.