Tax Alert: Zmiany podatkowe w Polskim Ładzie a rynek nieruchomości Tax Alert: Zmiany podatkowe w Polskim Ładzie a rynek nieruchomości Tax Alert: Zmiany podatkowe w Polskim Ładzie a rynek nieruchomości

Poniżej przedstawiamy podsumowanie najważniejszych zmian podatkowych, które mogą mieć wpływ na rynek nieruchomości.

Zmiany obejmują ograniczenie w rozpoznaniu amortyzacji podatkowej od aktywów nieruchomościowych w spółkach nieruchomościowych jako koszt podatkowy. 

Zgodnie z nowymi przepisami, możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych w spółkach nieruchomościowych zostanie ograniczona do wartości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości i obciążającymi w danym roku wynik finansowy. Zmiana ta może oznaczać, że podatkowa amortyzacja nieruchomości nie będzie możliwa, co negatywnie wpłynie na zwrot z inwestycji.

Zgodnie z nowymi regulacjami, budynki i lokale mieszkalne nie będą podlegały amortyzacji podatkowej. Wydatki poniesione na nabycie takich nieruchomości będą stanowić koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie ich zbycia. Zgodnie z przepisami przejściowymi podatnicy będą mogli nadal amortyzować nieruchomości mieszkalne dla celów podatkowych do końca 2022 r. pod warunkiem, że nieruchomości te zostaną nabyte lub wytworzone przed 1 stycznia 2022 r.

Zmiana ta będzie miała istotny wpływ na rentowność projektów PRS (Private Rental Sector).

Polski Ład przewiduje nowy minimalny podatek dochodowy, którym będą objęci podatnicy CIT, w tym również podatkowe grupy kapitałowe oraz podmioty zagraniczne posiadające zakład w Polsce, które ponoszą straty ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo osiągają udział dochodów ze źródła przychodów (innych niż zyski kapitałowe) w przychodach z tego koszyka w wysokości nie większej niż 1 proc.

Na podstawę opodatkowania składać się będą:

• kwota odpowiadająca 4 proc. przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych,
• nadwyżka finansowania dłużnego od podmiotów powiązanych przekraczająca ustawowy limit odliczalności (30 proc. EBITDA),
• koszty usług niematerialnych nabytych bezpośrednio lub pośrednio od podmiotów powiązanych lub podmiotów z siedzibą w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową (przekraczające 5 proc. EBITDA plus 3 mln PLN), oraz
• wartość odroczonego podatku dochodowego wynikającego z ujawnienia w rozliczeniach podatkowych niepodlegającej dotychczas amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej w zakresie, w jakim skutkuje ona zwiększeniem zysku brutto albo zmniejszeniem straty brutto.

Stawka podatku wyniesie 10 proc. podstawy opodatkowania. Wprowadzone zostały również wyłączenia w stosowaniu minimalnego podatku dochodowego w odniesieniu do niektórych podatników. Nowe przepisy przewidują, że minimalny podatek dochodowy podatnicy będą mogli odliczać w kolejnych latach podatkowych od podatku CIT skalkulowanego według zasad ogólnych.

Nowelizacja wprowadza zasadę, na podstawie której za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów poniesionych przez podatnika będącego spółką w związku ze świadczeniem wykonanym przez podmiot powiązany (w rozumieniu przepisów dotyczących cen transferowych) z tą spółką lub ze wspólnikiem tej spółki, jeżeli poniesienie tego kosztu stanowi ukrytą dywidendę.

Zgodnie z nowymi regulacjami koszty będą stanowić ukrytą dywidendę, jeżeli:

• wysokość tych kosztów lub termin ich poniesienia w jakikolwiek sposób są uzależnione od osiągnięcia zysku przez podatnika lub wysokości tego zysku; lub
• racjonalnie działający podatnik nie poniósłby takich kosztów lub mógłby ponieść niższe koszty w przypadku wykonania porównywalnego świadczenia przez podmiot niepowiązany z podatnikiem; lub
• koszty te obejmują wynagrodzenie za prawo do korzystania z aktywów, które stanowiły własność lub współwłasność wspólnika lub podmiotu powiązanego ze wspólnikiem przed utworzeniem podatnika.

Przypadków opisanych w dwóch pierwszych z powyższych punktów nie stosuje się w sytuacji, gdy suma poniesionych w roku podatkowym przez podatnika kosztów jest niższa niż kwota zysku brutto w rozumieniu przepisów o rachunkowości, uzyskanego w roku obrotowym, w którym koszty te zostały uwzględnione w wyniku finansowym podatnika. Regulacje dotyczące ukrytej dywidendy wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2023 r.

Polski Ład doprecyzowuje, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego w części, w jakiej przewyższa kwotę 3 mln PLN albo 30 proc. podatkowej EBITDA będzie wyłączona z kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo, zmiany wyłączają możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, kosztów finansowania dłużnego w części, w jakiej zostały one przeznaczone bezpośrednio lub pośrednio na transakcje kapitałowe, w szczególności nabycie lub objęcie udziałów (akcji), nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, wniesienie dopłat, podwyższenie kapitału zakładowego lub wykup udziałów własnych w celu ich umorzenia.

Polski Ład zakłada przedmiotowe i podmiotowe zawężenie mechanizmu „pay and refund” do należności wypłacanych głównie z tytułu odsetek, dywidend i należności licencyjnych wyłącznie na rzecz podmiotu powiązanego rozumianego zgodnie z definicją dla celów cen transferowych. Ustawa zakłada również wyłączenie z tego mechanizmu dywidend wypłacanych na rzecz polskich rezydentów.

Według zmienionych przepisów, mechanizm „pay and refund” będzie miał również zastosowanie do należności, które bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych nie zostaną zakwalifikowane jako należności objęte tym sposobem rozliczenia. Można zakładać, że przepis ten będzie miał zastosowanie do płatności, które zostaną ustrukturyzowane w sposób sztuczny. Dodatkowo, Polski Ład rozszerza również zakres przedmiotowy opinii o stosowaniu zwolnienia na umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Organ podatkowy na wniosek złożony, co do zasady, przez podatnika lub płatnika, wydaje opinię o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego lub stosowaniu stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową, jeżeli we wniosku zostało wykazane spełnienie warunków określonych odpowiednich przepisami ustawy o CIT (wynikających z przepisów implementujących Dyrektywy UE) albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Polski Ład zakłada wprowadzenie do polskiej ustawy CIT pojęcie miejsca faktycznego zarządu („effective place of management”).

Zgodnie ze zmienionymi przepisami podatnik ma zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej między innymi gdy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły bieżące sprawy tego podatnika na podstawie w szczególności: umowy, decyzji, orzeczenia sądu lub innego dokumentu regulujących założenie lub funkcjonowanie tego podatnika, lub udzielonych pełnomocnictw, lub powiązań w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

„Prowadzenie bieżących spraw podatnika” należy rozumieć przede wszystkim jako faktyczne podejmowanie najważniejszych decyzji zarządczych i gospodarczych, niezbędnych do funkcjonowania podatnika. Dla ustalenia, gdzie istotnie podejmowane są te decyzje zarządcze liczy się także to, gdzie zostały faktycznie przygotowane przez fachowy personel i gdzie zostały zebrane i przetworzone dane lub dokonane analizy do podjęcia tych decyzji, czyli w praktyce miejsce rzeczywistego procesu decyzyjnego. Głównym celem zmian jest zapobieganie praktyce zakładania przez polskich rezydentów podmiotów zagranicznych, które są efektywnie zarządzane z Polski, ale dochody podlegają opodatkowaniu w państwie siedziby podmiotu. W przypadku, gdy spółka zostanie uznana za polskiego rezydenta podatkowego z uwagi na miejsce faktycznego zarządu, powinna podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Polski Ład wprowadza do prawa krajowego definicję i nowe zasady opodatkowania spółek holdingowych z siedzibą w Polsce.

Po spełnieniu określonych w ustawie warunków, polska spółka holdingowa będzie zwolniona z podatku od dywidend uzyskanych od spółki zależnej, w części odpowiadającej 95 proc. kwoty tych dywidend (tj. tylko 5 proc. otrzymanej dywidendy będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce), a także dochodu osiągniętego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego.

Zmiana ta ma stanowić alternatywę dla obecnego zwolnienia dla dywidend zawartego w ustawie o CIT, opartego na regulacjach tzw. Dyrektywy UE Parent-Subsidiary. Niestety, zwolnienie z tytułu odpłatnego zbycia udziałów nie będzie miało zastosowania do zbycia udziałów w spółce, w której co najmniej 50 proc. wartości aktywów (bezpośrednio lub pośrednio) stanowią nieruchomości położone w Polsce.

Ulga konsolidacyjna ma na celu zachęcić polskich podatników do ekspansji gospodarczej poprzez krajowe i zagraniczne akwizycje.

Zgodnie ze zmianami, podatnicy w określonych przypadkach będą mogli pomniejszyć podstawę opodatkowania o tzw. „wydatki kwalifikowane” poniesione na nabycie udziałów lub akcji spółki kapitałowej do kwoty odpowiadającej wartości 250 tys. PLN.

Za "wydatki kwalifikowane" będą uznawane koszty związane z obsługą prawną, wyceną (due diligence), podatkami bezpośrednio naliczanymi od tej transakcji oraz opłatami notarialnymi, sądowymi i skarbowymi (z "wydatków kwalifikowanych" wyłączone są: cena nabycia udziałów lub akcji oraz ponoszone w związku z transakcją koszty finansowania dłużnego).

Ulga konsolidacyjna będzie dostępna tylko w przypadku, gdy:

• spółka przejmowana ma siedzibę w Polsce lub w innym państwie, z którym Polska posiada obowiązującą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierającą podstawę prawną do uzyskania przez polski organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego tego innego państwa;
• główny przedmiot działalności takiej spółki kapitałowej jest tożsamy z przedmiotem działalności podatnika nabywającego lub działalność takiej spółki może być racjonalnie uznana za działalność wspierającą podatnika i działalność taka była prowadzona przez obie spółki przez co najmniej 24 miesiące przed transakcją, w okresie 2 lat przed nabyciem spółki nie były podmiotami powiązanymi;
• podatnik w jednej transakcji nabywa udziały w ilości stanowiącej bezwzględną większość praw głosu. 

W sposób istotny ulegną zmianie regulacje dotyczące skutków podatkowych restrukturyzacji. W szczególności tylko i wyłącznie pierwsza wymiana udziałów będzie neutralna, jeśli będą spełnione przesłanki dla jej neutralności podatkowej.

Zmiany te mogą mieć istotny wpływ w szczególności dla inwestorów zagranicznych, których wartość aktywów w istotny sposób pośrednio lub bezpośrednio wynika z wartości nieruchomości znajdujących się w Polsce; neutralność połączenia lub podziału spółek ma być uzależniona od faktu, czy udziały w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego połączenia lub podziału podmiotów.

Nowelizacja uchyla również obecny art. 15e ustawy o CIT, który ogranicza możliwość odliczania podatku od usług niematerialnych nabytych od podmiotów powiązanych. Jednakże koszty te będą stanowić element podstawy opodatkowania nowego podatku minimalnego.

Zmiany wprowadzone w ramach Polskiego Ładu wejdą w życie co do zasady z dniem 1 stycznia 2022 r., z pewnymi wskazanymi wyżej wyjątkami.