Pandemia wirusa COVID-19 wywarła ogromny wpływ na życie codzienne, możliwość przemieszczania się, konieczność zachowania społecznego dystansu, nadwyrężyła system opieki medycznej i w niespotykanym dotąd stopniu wpłynęła na światową gospodarkę.
W ogromniej większości przedsiębiorstwa musiały zmienić sposób działania np. poprzez wprowadzenie pracy zdalnej, rozwój e-commerce, ponoszenie kosztów szeregu obostrzeń związanych z zachowaniem szczególnych środków ostrożności i higieny, dostosowaniem się do zamykania poszczególnych gałęzi gospodarki czy ograniczeń w funkcjonowaniu.
Jednocześnie, w wielu krajach, przedsiębiorstwa mogą liczyć na pomoc publiczną i wsparcie rządowe na niespotykaną dotychczas skalę. Celem pomocy publicznej w pierwszym rzędzie jest ochrona miejsc pracy i poprawa płynności przedsiębiorstw. Wiele wskazuje na to, że nie tylko rok 2020 ale i prawdopodobnie 2021 będzie stał pod znakiem walki z koronawirusem oraz wysiłkami nakierowanymi na ożywienie gospodarki.
Wpływ pandemii COVID-19
Wszystkie te zjawiska powodują, że mamy w skali globalnej, do czynienia z wyjątkową i niespotykaną dotychczas sytuacją ekonomiczną. W takich okolicznościach stosowanie naczelnej zasady cen transferowych – utrzymywania warunków rynkowych (tzw. arm’s length principle) jest utrudnione zarówno dla podatników, jak i dla organów. W większości przypadków prawidłowość rozliczeń i stosowanie warunków rynkowych będzie kontrolowana przez organy podatkowe po pewnym czasie, najprawdopodobniej po zakończeniu pandemii i związanych z nią utrudnień. Podczas gdy podatnicy będący częścią międzynarodowych grup kapitałowych już w chwili obecnej muszą mierzyć się z koniecznością odzwierciedlania skutków spowolnienia gospodarczego we wzajemnych rozliczeniach i prawidłowo rozliczyć rok 2020. Niewątpliwie, obie strony borykają się z niepewnością co do stosowania zasad, co w długim okresie czasu powoduje, że znacząco rośnie ryzyko wystąpienia podwójnego opodatkowania, a w efekcie ryzyko sporów.
W przypadku wielu krajów z pomocą przyszły wytyczne wydawane lokalnie. Natomiast z uwagi na międzynarodowy charakter cen transferowych z niecierpliwością oczekiwano Wytycznych OECD w zakresie stosowania warunków rynkowych w okresie pandemii COVID-19.
Przedstawiciele polskiego Ministerstwa Finansów zapowiadali, że będą pracować nad objaśnieniami do cen transferowych w czasach pandemii w ramach prac Forum Cen Transferowych[1]. Jednocześnie, zastrzegając, że w pierwszej kolejności czekają na stanowisko OECD w tym zakresie, a wskazówki oraz objaśnienia Ministerstwa Finansów będą z nimi spójne.
Wytyczne OECD dot. skutków COVID-19
Opublikowane 18 grudnia 2020 r. Wytyczne OECD w sprawie wpływu COVID-19 na ceny transferowe (Guidance on the Transfer Pricing Implications of the COVID-19 Pandemic) dalej: („Wytyczne ws. COVID-19”) zostały opracowane w rekordowym tempie, jak na dokument wymagający koordynacji i osiągnięcia konsensusu przez 137 członków organizacji.
Wytyczne ws. COVID-19 stanowią wskazówkę w nadzwyczajnym czasie jakim jest okres walki z pandemią, ale powinny być analizowane i interpretowane łącznie z Wytycznymi OECD opublikowanymi w 2017 r. (OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations). Wytyczne ws. COVID-19 nie stanowią same w sobie odrębnych zaleceń.
Wytyczne ws. COVID-19 koncentrują się na czterech zagadnieniach, które w ocenie OECD mają największe znaczenie praktyczne:
- Analizy porównawcze
- Straty spowodowane pandemią COVID-19 i alokacja kosztów ponoszonych przez podatników w związku z pandemią
- Rządowe programy pomocowe
- Uprzednie porozumienia cenowe (APA)
W każdym z tych obszarów Wytyczne ws. COVID-19 nie przedstawiają arbitralnych i jedynie słusznych odpowiedzi jak należy ustalać, dokumentować i weryfikować ceny transferowe, a jedynie wskazują jakie obszary powinny być wzięte pod uwagę przy ocenie konkretnych transakcji i sytuacji danego podmiotu.
W przypadku analiz porównawczych, Wytyczne ws. COVID-19 odnoszą się do trudności w dostępie do danych porównywalnych. Naczelną zasadą nadal powinno być odwoływanie się do zachowań podmiotów niepowiązanych, w sytuacji braku aktualnych danych na temat transakcji pomiędzy podmiotami niepowiązanymi OECD wskazuje na: (i) możliwość wykorzystywania danych wieloletnich, (ii) możliwość akceptacji podmiotów ze stratami, (iii) odniesienie się do danych budżetowanych, (iv) danych i wskaźników osiąganych przed pandemią dla oceny skutków pandemii i wpływu na wyniki rynkowe, ale także (v) możliwości zastosowania więcej niż jednej metody czy (vi) analiz statystycznych i ekonometrycznych oraz zwraca uwagę na (vii) możliwe korekty cen w okresie późniejszym, gdy przedsiębiorstwa będą dysponować danymi.
Analizując możliwość alokacji strat i specyficznych kosztów pandemii, Wytyczne ws. COVID-19 na pierwszym miejscu stawiają analizę konkretnego podatnika, jego profilu funkcjonalnego, zakresu ponoszonego ryzyka przed i w trakcie pandemii, jednocześnie dopuszczając modyfikacje warunków pomiędzy podmiotami powiązanymi, o ile na modyfikacje dotychczasowych warunków zgodziłyby się strony niepowiązane. Wytyczne ws. COVID-19 w dużym stopniu uzależniają możliwość alokacji specyficznych kosztów pandemii czy wręcz ponoszenia strat od zakresu ryzyka i zdolności do ponoszenia ryzyka przez konkretne podmioty. Także tutaj odwołując się do zachowań podmiotów trzecich, a także regulacji w zakresie siły wyższej.
Rozdział III Wytycznych ws. COVID-19 jest poświęcony wpływowi pomocy publicznej i rządowej na ceny transferowe, wpływowi pomocy na kryteria porównywalności i alokację ryzyka pomiędzy stronami transakcji.
Uprzednie porozumienia cenowe (APA)
OECD komentuje również wpływ COVID-19 na zawarte jak też negocjowane porozumienia ws. cen transakcyjnych - APA (Advanced Pricing Arrangement) wskazując na istotność założeń krytycznych oraz możliwe podejście w sytuacji gdy zostały one naruszone.
Wytyczne ws. COVID-19 podkreślają kardynalne znaczenie rozkładu funkcji, aktywów i ryzyk, szczególnego znaczenia nabiera analiza ryzyka: zakres i strona ponosząca ryzyka takie jak np.: (i) rynkowe (ze względu na spadek popytu na niektóre produkty i usługi), (ii) operacyjne (zakłócenie funkcjonowania łańcuchów dostaw i zahamowanie produkcji) oraz (iii) finansowe (rosnące koszty finansowania zewnętrznego, opóźnienia lub brak płatności). W każdym z rozdziałów wskazano na konieczność aktywnego działania przez podmiot powiązany, w praktyce przerzucając w dużej mierze ciężar dowodu na podatnika. Kluczowe założenia powinny być udokumentowane przez podatnika, przykładowo: zachowania podmiotów trzecich (niepowiązanych), profil funkcjonalny oraz zakres ponoszonego ryzyka, stopień wpływu pandemii na działalność gospodarczą danego podmiotu lub branży czy wreszcie możliwość spełnienia (albo niemożność spełnienia) warunków krytycznych decyzji APA.
Prawidłowe zastosowanie Wytycznych ws. COVID-19 wymaga aktywnego zaangażowania się i odpowiedniego przygotowania analiz, dokumentów i kalkulacji.
Wytyczne OECD ws. COVID-19 dają bardzo ważną wskazówkę i na pewno będzie ona pomocna zarówno teraz przy finalizacji rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi za 2020 r., a być może również za 2021 r. Opracowanie powinno stać się również wskazówką dla organów w trakcie weryfikacji rozliczeń w przyszłości oraz znaleźć zastosowanie w trakcie obecnie prowadzonych negocjacji o zawarcie lub zmianę decyzji APA.
1 Forum Cen Transferowych jest zespołem opiniodawczo-doradczym przy Ministrze Finansów, powołanym na podstawie zarządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2018 r. w sprawie utworzenia Forum Cen Transferowych
