Dyrektywa FASTER – nowe unijne regulacje w zakresie podatku u źródła

W dniu 10 grudnia 2024 r. przedstawiciele Rady Unii Europejskiej w celu zwiększenia skuteczności i konkurencyjności unii rynków kapitałowych oraz przeciwdziałania oszustwom podatkowym formalnie przyjęli Dyrektywę w sprawie szybszego i bezpieczniejszego systemu ulg w nadmiernym podatku u źródła (Dyrektywa FASTER).

Prace legislacyjne nad Dyrektywą FASTER trwały już od 2021 roku, a w toku opiniowania i konsultacji publicznych liczne przedsiębiorstwa i organizacje pozarządowe prezentowały swoje stanowiska. Projekt Dyrektywy był również dwukrotnie konsultowany z Parlamentem Europejskim, a toku ponownego opiniowania europosłowie zaaprobowali implementację Dyrektywy oraz wyrazili intencje co do dalszej integracji systemu podatku u źródła.

Rada Unii Europejskiej ostatecznie zaaprobowała regulacje, które mają skonsolidować wspólnotowy system podatku u źródła w zakresie:

• dywidend z tytułu akcji w obrocie publicznym oraz, w stosownych przypadkach,
• odsetek z tytułu obligacji w obrocie publicznym.

Dyrektywa FASTER przewiduje szereg instytucji mających realizować powyższe zamierzenia, w szczególności opisane poniżej.   

Przepisy Dyrektywy FASTER przewidują wprowadzenie unijnego elektronicznego certyfikatu rezydencji (eTCR). Powyższy dokument ma być wydawany rezydentom państw członkowskich w sposób zautomatyzowany w terminie nieprzekraczającym 14 dni kalendarzowych od daty złożenia wniosku. Elektroniczny certyfikat rezydencji ma obejmować okres nieprzekraczający roku kalendarzowego / roku podatkowego i powinien służyć przede wszystkim wdrożeniu procedur dotyczących podatku u źródła.

Zgodnie z art. 4 ust. 8 Dyrektywy FASTER Komisja Europejska ma przyjąć akty wykonawcze standaryzujące formę elektronicznych certyfikatów rezydencji. 

Regulacje Dyrektywy FASTER przewidują utworzenie krajowych rejestrów certyfikowanych pośredników finansowych (zgodnie z art. 7 ust. 1 projektu Dyrektywy, zobowiązane do rejestracji powinny być „wszystkie duże instytucje, obsługujące wypłaty dywidend i, w stosownych przypadkach, odsetek z tytułu papierów wartościowych […], a także centralne depozyty papierów wartościowych”).

Po zarejestrowaniu CFI obowiązane będą do przekazywania informacji określonych precyzyjnie w załączniku do Dyrektywy FASTER. Zakres raportowania to m.in. informacje dotyczące płatnika, informacje dotyczące wypłaty dywidendy lub odsetek czy informacje dotyczące stosowania środków zwalczania nadużyć przez certyfikowanego pośrednika finansowego występującego z wnioskiem o ulgę.  

Przepisy Dyrektywy przewidują utworzenie europejskiego portalu certyfikowanych pośredników finansowych służącego jako elektroniczny punkt dostępu dla pośredników finansowych do występowania z wnioskiem o rejestrację w rejestrach krajowych państw członkowskich oraz umożliwiającego wspólnotową wymianę informacji dot. CFI.

Wzory formularzy raportowych mają zostać określone aktami wykonawczymi. 

Dyrektywa przewiduje dwa modele rozliczeń podatku u źródła:

• system „ulgi u źródła” („relief at source”) oraz
• procedurę „szybkiego zwrotu” („quick refund”),

w którym kluczową rolę powinni odgrywać certyfikowani pośrednicy finansowi.

1. System „ulgi u źródła”

System „ulgi u źródła” ma umożliwić pośrednikom finansowym przy zachowaniu „należytej staranności” występowanie z „wnioskiem o ulgę u źródła”, tj. zastosowanie stawki podatku u źródła, zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami krajowymi lub umowami międzynarodowymi (umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania) w chwili wypłaty dywidend lub odsetek.

2. Procedura „szybkiego zwrotu”

Przepisy dotyczące procedury „szybkiego zwrotu” przewidują pobór stawki podatku wynikającej z krajowego ustawodawstwa, jednak jednocześnie regulują zwrot nadmiernego podatku u źródła (kwoty różnicy pomiędzy stawką krajową a wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania) w terminie 60 dni od daty złożenia przez pośrednika finansowego „wniosku o zwrot” (obecnie w polskim systemie pay & refund okres ten wynosi 6 miesięcy).

***

CFI składający wniosek o ulgę / szybki zwrot powinni m.in.:

• uzyskać od zarejestrowanego właściciela odpowiednie oświadczenia (m.in. że jest beneficjentem rzeczywistym, jeżeli wymaga tego państwo członkowskie źródła, w odniesieniu do dywidendy lub odsetek zgodnie z przepisami krajowymi państwa członkowskiego źródła lub umową o unikaniu podwójnego opodatkowania, w stosownych przypadkach),
• weryfikować m.in. uprawnienie zarejestrowanego właściciela do określonej obniżonej stawki u źródła zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania między państwem członkowskim źródła a jurysdykcjami, w których zarejestrowany właściciel jest rezydentem do celów podatkowych, lub szczególnymi przepisami krajowymi państwa członkowskiego źródła.

Dodatkowo przepisy Dyrektywy FASTER w art. 15 przewidują specjalne warunki do korzystania z preferencji dla instytucji wspólnego inwestowania. 

Projekt Dyrektywy w związku z jednomyślnością Rady UE, zostanie wkrótce opublikowany w Dzienniku Urzędowym UE.

Państwa członkowskie UE będą zobowiązane do transpozycji Dyrektywy FASTER do krajowego ustawodawstwa do 31 grudnia 2028 r. Przepisy te powinny być stosowane od 1 stycznia 2030 r.

Cele Dyrektywy wprost nawiązują do wzmocnienia unii rynków kapitałowych i pozycji inwestycyjnej Unii Europejskiej w związku z czym jej przepisy mają zastosowanie przede wszystkim do podmiotów funkcjonujących na rynku kapitałowym tj. inwestorów, pośredników finansowych i spółek publicznych.

W zamierzeniach, przepisy Dyrektywy FASTER poprzez wprowadzenie ulg w podatku u źródła powinny znacząco wpłynąć na funkcjonowanie europejskich rynków kapitałowych oraz na ich pozycję inwestycyjną.

Przy tym, należy zwrócić uwagę, że Dyrektywa zawiera propozycje wyłączeń spod proponowanych systemów ulg w podatku u źródła, w tym odnoszące się do kwot dywidend czy daty nabycia prawa do akcji, jak również nie ogranicza uprawnień kontrolnych państw członkowskich i nie ma wpływu na prawa państwa członkowskiego do nałożenia podatku na dochód podlegający opodatkowaniu. Mając powyższe na uwadze należy mieć nadzieję, że w praktyce (w szczególności polskiej) korzyści nie zostaną przysłonięte powyższymi ograniczeniami.

Byłoby ze wszechmiar pożądane, by - przynajmniej w przypadku rynków kapitałowych, których dotyczą projektowane przepisy – przepisy Dyrektywy FASTER faktycznie przyczyniły się do szybszej możliwości odzyskania nadpłaconego podatku u źródła (bądź zastosowania ulgi u źródła, a w konsekwencji zastosowania ostatecznej stawki podatku u źródła bądź zwolnienia przy wypłacie należności).

W kontekście Polski wskazać należy, że ww. szeroki katalog obowiązków przewidzianych dla CFI kontrastuje z obecnymi regulacjami przewidzianymi dla tzw. płatników technicznych. Wskazać bowiem należy, że obecnie podmioty te zwolnione są ze stosowania mechanizmu pay & refund na mocy rozporządzenia Ministra Finansów, z uwagi na istotne problemy napotykane w toku realizacji swoich obowiązków. Mając powyższe na uwadze. wskazać należy, że implementacja Dyrektywy FASTER może posłużyć jako impuls do wypracowania nowych rozwiązań adresujących problemy płatników technicznych, na co wskazuje również Ministerstwo Finansów w uzasadnieniu do projektu rozporządzenia  zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyłączenia obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Dodatkowo, przepisy Dyrektywy FASTER statuują specyficzną formę „należytej staranności” przewidzianą dla CFI, która w kontraście do obowiązków weryfikacyjnych polskich płatników sprowadzaja się do weryfikacji oświadczenia „zarejestrowanego właściciela”. Jak wynika z pkt 20 Preambuły Dyrektywy: „W związku z tym certyfikowani pośrednicy finansowi nie powinni być objęci wymogiem przeprowadzania dalszych weryfikacji lub zwracania się do klienta o dalsze informacje i do ich gromadzenia”. Tym samym implementacja Dyrektywy do polskiego porządku prawnego będzie prowadziła do fragmentacji „należytej staranności” płatników. Podczas gdy płatnicy spoza sektora finansowego zobowiązani będę do szczegółowej analizy warunków zastosowania preferencji (również w toku dialogu z podatnikiem), CFI stosować będą ulgi i zwolnienia jedynie w oparciu o informacje dostępne im w ramach prowadzenia zwykłej działalności.

Końcowo zwrócić należy uwagę na regulacje dotyczące procedury „szybkiego zwrotu”, które to przewidują znacząco przyspieszoną (w porównaniu do krajowych przepisów „pay & refund”) procedurę zwrotu podatku. Powyższe znacząco skrócone postępowanie pozostaje szczególnie istotne, mając na uwadze, że Dyrektywa FASTER zawiera przepisy nakładające na państwa członkowie odsetki za zwłokę w zwrocie nadmiernego podatku u źródła. Tym samym, przedłużająca się procedura zwrotu może istotnie wpływać nie tylko na wizerunek Polski wśród inwestorów ale i również mieć bezpośrednie konwencje dla skarbu państwa. 

Czy czeka nas zatem „zwrot dwóch prędkości” (60 dni od dywidend z akcji w ramach publicznego obrotu dzięki Dyrektywie FASTER, 6 miesięcy od dywidend z pozostałych akcji/udziałów na podstawie ogólnych regulacji ustawy o CIT)? Miejmy nadzieję, że docelowym modelem będzie dążenie do dokonywania zwrotów w terminie wynikającym z Dyrektywy FASTER niezależnie od tego, czy akcje/udziały będą przedmiotem publicznego obrotu.