• Aleksandra Spyra, autor |
7 min
Zmiany wprowadzone w „Polskim Ładzie” zmieniły zasady rozliczania przychodu z najmu prywatnego. Od 2023 roku możliwe jest jedynie rozliczanie przychodu z najmu prywatnego zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wprowadzone zmiany mają też zastosowanie w przypadku przychodu zagranicznego.

Artykuł stanowi omówienie rozliczenia poszczególnych przypadków przychodu z najmu prywatnego.

Wprowadzenie

2021 rok był ostatnim rokiem podatkowym, w którym podatnicy mogli wybrać sposób opodatkowania przychodu z najmu prywatnego. W 2022 roku taką możliwość mieli jedynie podatnicy uprzednio rozliczający się na zasadach ogólnych. Natomiast osoby prowadzące działalność gospodarczą związaną z najmem nieruchomości w dalszym ciągu mają możliwość wyboru sposobu opodatkowania tego przychodu. 

Na podstawie zmian w przepisach wprowadzonych w ramach „Polskiego Ładu” (Dz.U.2021.2105 z dnia 2021.11.23) od 2023 roku możliwe jest jedynie rozliczanie przychodu z najmu prywatnego zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych uregulowanym w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne  (Dz.U.2024.776 t.j. z dnia 2024.05.23 z późn. zm. ) (dalej: „ustawa  o zryczałtowanym podatku”).

Odpowiedź na to co te zmiany oznaczają oraz na co podatnicy powinni zwrócić uwagę, znajduje się w poniższym artykule.

Najem prywatny

Najmem prywatnym będzie najem rzeczy w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą (II FSK 372/21). Przepisy dotyczące opodatkowania przychodu uzyskanego z umowy najmu odnoszą się również do przychodów z tytułu umowy podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, o ile nie są związane z wykonywaniem działalności gospodarczej. Ponieważ najem jest najbardziej powszechną formą uzyskania przychodu spośród wspomnianych, zatem w dalszej części tekstu posługiwać będę się pojęciem najmu, jednakże należy mieć na uwadze, że dotyczy to również przychodu z pozostałych umów, które wymienia przepis.

Cechy najmu prywatnego

W tym miejscu należy skupić się na cechach, które sprawiają, że konkretny przychód jest uważany za najem prywatny, a nie przychód z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2024.226 t.j. z dnia 2024.02.21 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”) działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa: wytwórcza, budowlana, usługowa bądź handlowa, prowadzona w imieniu własnym, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany oraz ciągły. Jednocześnie, uzyskane przychody nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT. Ponadto, za działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: brak ponoszenia odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultat działalności, istnienie kierownictwa oraz określenie miejsca i czasu wykonania określonych czynności i brak ponoszenia ryzyka gospodarczego. 

Zgodnie z orzecznictwem, o tym czy osiągnięty przychód stanowi przychód z najmu prywatnego, czy z tytułu działalności gospodarczej decyduje zamiar podatnika (II FSK 372/21).

Często przyjmuje się, że przychód z najmu od 3 nieruchomości stanowi przychód osiągany z tytułu działalności gospodarczej. Jednakże, ilość wynajmowanych nieruchomości ostatecznie nie przesądza czy osiągany przychód kwalifikowany jest jako przychód z najmu prywatnego czy z jednoosobowej działalności gospodarczej, a spełnienie kryteriów wskazanych powyżej. Co więcej, zgodnie z orzecznictwem, nie może decydować sama ilość wynajmowanych rzeczy o zaliczeniu danego źródła przychodu do danego rodzaju (II FSK 1044/21).

Podstawa opodatkowania

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku, podstawą opodatkowania są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych z tytułu najmu.

Przychód z najmu jest dosyć szeroko rozumiany i dotyczy także innych świadczeń od wynajmującego, nie tylko świadczeń pieniężnych. Przychodem z najmu może być przykładowo wykonywanie usługi (np. remont) przez najemcę na rzecz wynajmującego w zamian za najem. Nie będą jednakże stanowiły przychodu dodatkowego opłaty, które reguluje najemca, a w których przekazaniu wynajmujący jedynie pośredniczy (0114-KDIP3-2.4011.818.2023.2.BM), np. opłaty za media.

W przeciwieństwie do rozliczania najmu na zasadach ogólnych czy podatkiem liniowym, przy podatku zryczałtowanym nie ma możliwości odliczenia kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt a ustawy o zryczałtowanym podatku, stawka opodatkowania przychodów z najmu prywatnego wynosi 8,5% dla przychodu w wysokości do 100 000 zł w skali roku.

Najem prywatny w przypadku wspólności majątkowej

Jeżeli nieruchomość będąca przedmiotem najmu należy do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, do każdego z nich przychód określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Jednakże, małżonkowie mogą złożyć oświadczenie pisemne o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich. Jeżeli takie oświadczenie zostało złożone, kwota przychodu do wysokości, której stosuje się stawkę 8,5% wynosi 200 000 zł.

W przypadku przekroczenia wymienionych wyżej progów, stawka opodatkowania wynosi 12,5%.

Co do zasady, podatnicy są zobowiązani do obliczania i wpłaty na właściwy mikrorachunek podatkowy, ryczałtu za każdy miesiąc do 20 dnia kolejnego miesiąca. Alternatywnie, podatnicy mogą obliczać i wpłacać ryczałt w okresach kwartalnych, do 20 dnia kolejnego miesiąca po zakończeniu kwartału.

Kolejnym obowiązkiem podatników jest przygotowanie zeznania rocznego, na druku PIT-28 i przedłożenie go we właściwym urzędzie skarbowym w okresie od 15 lutego do 30 kwietnia następującego po roku podatkowym.

Najem prywatny z zagranicy

Sytuacja z przychodem z najmu nieruchomości z zagranicy jest bardziej złożona. Poszczególne przypadki zostały opisane poniżej.

Należy na początku zaznaczyć, że, co do zasady, dochód z nieruchomości podlega opodatkowaniu w państwie, w którym nieruchomość jest położona.

Niemniej jednak, jeżeli właściciel nieruchomości pozostaje polskim rezydentem podatkowym, ma obowiązek wykazania światowego przychodu w Polsce. Może to obejmować także przychód z najmu nieruchomości, który już został opodatkowany za granicą. Do tego przychodu znajdą jednak zastosowanie odpowiednie reguły unikania podwójnego opodatkowania.  

Metoda wyłączenia z progresją

Obecnie stosowane są dwie metody unikania podwójnego opodatkowania. Pierwsza metoda to wyłączenie z progresją.  Zgodnie z tą metodą, dochód osiągnięty zagranicą należy przeliczyć na złotówki, podlega on wykazaniu w Polsce, ale nie jest opodatkowany. Jednakże ten zagraniczny dochód może mieć wpływ na efektywną stawkę podatku dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W przypadku, gdy przychód zza granicy stanowi jedyny przychód z najmu prywatnego podatnika, a metodą unikania podwójnego opodatkowania jest opisana wyżej metoda, podatnik nie musi składać rozliczenia, ani na bieżąco obliczać i płacić ryczałtu.

Sytuacja wygląda inaczej, gdy podatnik otrzymał zarówno przychód z najmu w Polsce jak i państwa, w którego przypadku zastosowanie ma metoda wyłączenia z progresją. W takich okolicznościach, jeżeli łączny przychód przekroczy próg 100 000 zł lub 200 000 zł w przypadku  opodatkowania całości przychodu z najmu przez jednego z małżonków, należy obliczyć stawkę od przychodu w Polsce i przychodu wyłączonego z progresją i tę wyższą stawkę stosuje się do przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce. Kwotę ryczałtu wynikającą z zastosowania metody wyłączenia z progresją należy wykazać na formularzu PIT-28 w pozycji „doliczenia do ryczałtu”.

Metoda odliczenia proporcjonalnego

Kolejną metodą unikania podwójnego opodatkowania jest metoda odliczenia proporcjonalnego. Istotnym jest tutaj podkreślenie, że jest to metoda coraz częściej obowiązująca w związku z powszechnym przyjęciem przez niektóre państwa Konwencji  wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszenia zysku.

W przypadku odliczenia proporcjonalnego, jeżeli równocześnie podatnik osiągnął przychód w Polsce, należy wykazać przychód z Polski oraz przeliczony na złotówki przychód z zagranicy. Przy tej metodzie cały przychód podlega opodatkowaniu w Polsce, jednakże możliwe jest od zobowiązania podatkowego odliczenie podatku zapłaconego za granicą. Odliczenie nie może jednak przekraczać wysokości podatku, który proporcjonalnie przypadałby na dochód uzyskany w drugim państwie.

Inaczej niż w przypadku metody wyłączenia z progresją, gdy przychód z najmu nieruchomości położonej za granicą jest jedynym tego rodzaju przychodem osiągniętym przez podatnika i metodą unikania podwójnego opodatkowania jest odliczenie proporcjonalne, opodatkowaniu w Polsce podlega cały ten przychód. W związku z tym, podatnik jest obowiązany do zapłaty miesięcznego lub kwartalnego ryczałtu i złożenia zeznania podatkowego. Oczywiście możliwe jest odliczenie do limitu w Polsce podatku zapłaconego za granicą.

W przypadku, gdy przychód osiągany jest z najmu nieruchomości położonej w państwie, z którym Polska nie ma zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy zastosować metodę odliczenia proporcjonalnego, która została omówiona powyżej.

Podsumowanie

Zmiany wprowadzone w „Polskim Ładzie” zmieniły zasady rozliczania przychodu z najmu prywatnego. Niezależnie od poniesionych wydatków na nieruchomość, podatnik zobowiązany jest uregulować należność podatkową od przychodu.

Jak wynika z powyższego artykułu, kwestia opodatkowania przychodu z najmu jest dosyć złożona, chociażby ze względu na problemy kwalifikacji przychodu z tytułu najmu prywatnego, bądź z działalności gospodarczej.

KPMG oferuje wsparcie w zakresie rozliczania oraz doradztwa związanego z przychodem z najmu prywatnego. Jeżeli potrzebowaliby Państwo naszego wsparcia zachęcamy do kontaktu.




  • Aleksandra Spyra

    Aleksandra Spyra

    autor, Aleksandra Spyra, Konsultant, Doradztwo Podatkowe, Zespół Global Mobility Services

    Blog articles