Nowelizacja Ordynacji podatkowej – oprocentowanie nadpłaty na nowo

Zgodnie z dotychczasowym brzmieniem zakwestionowanego przez TSUE przepisu art. 78 § 5 Op., w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 4 i 4a oprocentowanie przysługuje podatnikom za okres:

1. od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu – pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia TK lub publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny;
2. od dnia powstania nadpłaty do 30 dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia TK lub publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny - jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia TK lub publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt.

Aktualne regulacje Ordynacji podatkowej w zakresie oprocentowania nadpłaty podatku powstałej w wyniku orzeczenia TSUE lub TK istotnie ograniczają lub wręcz uniemożliwiają uzyskanie zwrotu oprocentowania od nienależnie pobranych kwot podatku, w sytuacji, gdy mimo zapadłego wyroku TSUE, podatek wynikający z niezgodnych z prawem wspólnotowym przepisów nadal jest pobierany, co pozostaje w rażącej sprzeczności z podstawowymi zasadami UE. 

Powyższe wątpliwości co do zgodności krajowego uregulowania z zasadami UE (zasady skuteczności i lojalnej współpracy) wyrażonymi w art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej powziął również NSA zwracając się do TSUE z pytaniem prejudycjalnym. 

Tłem dla powyższej sprawy jest wyrok z 10 kwietnia 2014 r. w sprawie C-190/12 (w której to sprawie podobnie jak w przypadku sprawy C-322/22, KPMG reprezentowało podatnika w postępowaniu przed TSUE), w którym TSUE zwrócił uwagę na dyskryminacyjne opodatkowanie funduszy inwestycyjnych z państw trzecich i orzekł o prawie tych funduszy do zwrotu nienależnie pobranych kwot podatku. Z uwagi jednak na bierność ustawodawcy w zakresie nowelizacji zakwestionowanych przez TSUE przepisów ustawy o CIT, powyższy wyrok pozostaje po dziś dzień jedyną podstawą do dochodzenia nadpłaty podatku dla takich podmiotów.

Jak wskazano powyżej, regulacje Ordynacji podatkowej przewidują oprocentowanie nadpłat powstałych w wyniku orzeczenia TSUE (kompensujące brak możliwości dysponowania kapitałem), jednak jednocześnie statuują istotne ograniczenia w ich dochodzeniu. W praktyce oznaczało to, że fundusze z krajów trzecich, mimo wydawanych na ich rzecz przez organy podatkowe decyzji o stwierdzeniu nadpłaty nienależnie zapłaconego podatku u źródła, nie mogły liczyć na pełne oprocentowanie tych nadpłat, jako że nie było możliwe spełnienie warunku wynikającego z art. 78 § 5 pkt 1 Op., tj. złożenia wniosku o nadpłatę w terminie 30 dni od publikacji orzeczenia TSUE w sprawie C-190/12 z 10 kwietnia 2014 r., zwłaszcza jeśli podatek został pobrany już po tej dacie.

Powyższa kwestia była przedmiotem wyroku TSUE z dnia 8 czerwca 2023 r. w sprawie C-322/22. Trybunał w swoim orzeczeniu powołując się przede wszystkim na zasadę skuteczności w związku z zasadą lojalnej współpracy, wskazał na niezgodność z prawem unijnym przepisów wprowadzających ograniczenia i wyłączenia oprocentowania nadpłaty podatku (art. 78 § 5 pkt 1 i 2 Op.). TSUE zakwestionował nie tylko 30-dniowy termin (liczony od daty publikacji wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowy UE) na złożenie wniosku uregulowany w ww. przepisie, ale i również rozwiązanie wypracowane w orzecznictwie polegające na modyfikacji obowiązujących przepisów poprzez odroczenie upływu terminu na złożenie wniosku do 30-stego dnia od dnia poboru podatku. Zdaniem TSUE, biorąc pod uwagę zarówno krajowe regulacje jak i aspekty praktyczne, podatnik w takim terminie może nawet nie mieć wiedzy o pobranym podatku. 

Sądy Administracyjne w sprawach prowadzonych przez KPMG wdrożyły wnioski płynące z wyroku C-322/22 i pomimo dotychczasowego braku nowelizacji przepisów Ordynacji podatkowej, w toku prowspólnotowej wykładni przepisów aprobowały przyznanie odsetek powstałych w wyniku orzeczenia TSUE od dnia powstania nadpłaty do dnia jej faktycznego zwrotu (przykładowo w wyrokach NSA z dnia 15 grudnia 2023 r., sygn. akt II FSK 2731/19 i II FSK 3124/19, z dnia 8 lutego 2024 r., sygn. akt II FSK 1907/23, 7 z dnia marca 2024 r., sygn. akt II FSK 1602/19 i II FSK 1617/19, z dnia 20 marca 2024 r., sygn. akt II FSK 1909/23 czy też z dnia 6 czerwca 2024 r., sygn. akt II FSK 1150/21 i II FSK 750/22). Implikacje wynikające z wyroku TSUE mają jednak istotne znaczenie nie tylko dla oprocentowania nadpłaty podatku u źródła, ale i również, z uwagi na liczne orzeczenia TSUE w zakresie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, na gruncie podatku od towarów i usług (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15 maja 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 1012/23, w którym sąd wprost wskazał na kluczową rolę jaką odegrał wyrok C-322/22 w orzekaniu). 

Dnia 14 czerwca br. na stronie RCL opublikowano długo wyczekiwany projekt nowelizacji Ordynacji podatkowej implementujący do ustawy wyrok C-322/22.

Projekt przewiduje uchylenie zakwestionowanego w ww. orzeczeniu TSUE art. 78 § 5 i uregulowanie oprocentowania nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia TK lub TSUE poprzez nowelizację art. 78 § 3 i art. 78 § 4 Op.

Projektodawca zdecydował się na wykreślenie z art. 78 § 4 Op. (statuującego oprocentowanie nadpłaty do dnia jej zwrotu, zaliczenia jej na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych lub dnia złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych) zastrzeżenia odsyłającego do uchylanego § 5, tym samym obejmując jego zakresem oprocentowanie nadpłat powstałych w wyniku orzeczenia TK lub TSUE.

Projekt ustawy przewiduje również nowelizację art. 78 § 3 Op. poprzez dodanie pkt 8, określającego termin początkowy naliczania oprocentowania nadpłaty powstałej w wyniku wyroku TK lub TSUE, tj. od dnia jej powstania.

Dodatkowo projekt ustawy nowelizującej Ordynację podatkową przewiduje przepis intertemporalny w postaci art. 8, zgodnie z którym znowelizowane regulacje w zakresie oprocentowania nadpłaty będą miały zastosowanie także do nadpłat powstałych w wyniku orzeczenia TSUE lub TK niezwróconych przed dniem wejścia w życie nowelizacji (lub niezaliczonych przed tym dniem na poczet zaległych albo bieżących zobowiązań podatkowych). Powyższe rozwiązanie zdaniem projektodawcy ma zapewnić możliwie najszerszy zakres zastosowania nowych regulacji jak i zapobiec powstaniu jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych.

Powyższy projekt należy ocenić niewątpliwie pozytywnie. Założenia nowelizacji w pełni implementują wnioski TSUE z wyroku zapadłego w sprawie C-322/22 i tym samym czynią zadość unijnym regulacjom i wynikającym z nich zasadom.

Założenia projektu mają istotne znaczenie zarówno z perspektywy podatników jak i finansów publicznych. Dotychczasowe odmowy organów podatkowych w kwestii oprocentowania nadpłaty zmuszały podatników do wstępowania na ścieżkę postępowania sądowoadministracyjnego. To z kolei powodowało niepotrzebne przeciąganie się postępowania, które z jednej strony uniemożliwiało podatnikom dysponowanie kapitałem, a z drugiej uderzało w finanse publiczne zwiększając ostatecznie kwoty należne podatnikom zarówno o oprocentowanie nadpłaty powstałe w toku postępowania jak i koszty procesowe.

Jak podkreślano powyżej, co prawda sądy administracyjne orzekały już oprocentowanie nadpłat w pełnym zakresie, jednak podstawą powyższego działania była jedynie prowspólnotowa wykładnia oparta na wyroku C-322/22. Zmiana przepisów Ordynacji podatkowej, zapewni przejrzystość przepisów oraz pewność prawa, zwiększając tym samym zaufanie podatników do państwa i jego organów. 

Podkreślić należy, że zarówno w opisywanej sprawie dotyczącej oprocentowania nadpłaty, jak i w sprawie zakończonej wyrokiem TSUE z dnia 10 kwietnia 2014 r. w sprawie C-190/12, podatnicy reprezentowani byli przez dedykowany Zespół KPMG, który od kilkunastu lat zajmuje się reprezentowaniem zagranicznych funduszy inwestycyjnych i funduszy emerytalnych w postepowaniach dotyczących stwierdzenia i zwrotu nadpłat. Nasze doświadczenie obejmuje reprezentowanie podatników z wielu jurysdykcji, zarówno tych z Unii Europejskiej jak i z krajów trzecich oraz odzyskanie nienależnie zapłaconego podatku w kwotach liczonych w setkach milionów złotych.

Zarówno pozytywny wyrok TSUE w sprawie C-322/22 jak i perspektywa zmiany przepisów Ordynacji podatkowej powinna skłonić zagraniczne fundusze do jak najszybszego występowania z wnioskami o stwierdzenie i zwrot nadpłaty wraz z odsetkami. Wszystkich zainteresowanych tą tematyką, zapraszamy do kontaktu z naszym Zespołem.