Mimo że zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące wyodrębnienia przychodów i kosztów odnoszących się do danego źródła przychodów (tzw. źródła lub „koszyka” przychodów kapitałowych oraz pozostałych przychodów – tj. przychodów operacyjnych) obowiązują już od ponad 3 lat, kwalifikacja poszczególnych zdarzeń gospodarczych w tym kontekście nadal budzi wątpliwości po stronie podatników. W szczególności, problematyczną pozostaje kwestia ustalenia źródła przychodów dla zdarzeń, które nie są wprost wymienione w katalogu przychodów ze źródła kapitałowego – np. powstałych z tytułu umorzenia pożyczki (wraz z narosłymi odsetkami), otrzymanej w celu nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w podmiotach zależnych.
W uzyskanej przez KPMG interpretacji indywidualnej z dnia 29 marca 2021 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.356.2020.2.SP), Dyrektor KIS po raz pierwszy potwierdził stanowisko podatnika, że zarówno umorzenie kwoty głównej pożyczki (w części, w jakiej pożyczka została przeznaczona na nabycie lub objęcie akcji w spółkach zależnych), jak również naliczonych odsetek od tej pożyczki, powinno skutkować dla dłużnika (będącego polską spółką) przychodem z zysków kapitałowych.
Innymi słowy, potwierdzone zostało, że jeśli dany przychód jest bezpośrednio związany z aktywami, których zbycie podlega kwalifikacji do źródła kapitałowego, to nie ma żadnego uzasadnienia, aby traktować go inaczej i kwalifikować do źródła „operacyjnego”. Tym samym, organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, że takie „następcze” zdarzenie (umorzenie pożyczki) powinno skutkować przychodem przypisanym do tego samego źródła, w ramach którego znalazłby się przychód (lub koszt) wynikający ze zdarzenia „pierwotnego”( np. koszt odsetek z tytułu spłacenia pożyczki).
Zwracamy uwagę, że wydana interpretacja może mieć istotne znaczenie dla podmiotów (zwykle działających w ramach międzynarodowych grup kapitałowych), które planują wyjście z dotychczasowych inwestycji generujących straty (dywestycję), a w przeszłości finansowały nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w operacyjnych spółkach zależnych za pomocą finansowania wewnątrzgrupowego. Podmioty takie prowadzą często działalność w Polsce z wykorzystaniem spółki holdingowej, która w następstwie sprzedaży udziałów (akcji) spółki operacyjnej rozpozna koszty uzyskania przychodów związane z nabyciem tychże udziałów (akcji) przewyższające znacznie cenę ich sprzedaży, generując tym samym stratę w „koszyku kapitałowym”. Omawiana interpretacja, potwierdza, że w powyższej sytuacji, spółka holdingowa będzie uprawniona do rozliczenia (przynajmniej częściowego) przychodu z tytułu umorzenia pożyczki otrzymanej w celu nabycia udziałów (akcji) ze stratą z transakcji sprzedaży tychże udziałów (akcji).
W analizowanej interpretacji argumentowano, że skoro pożyczka otrzymana została w celu przyszłego osiągnięcia przychodów z zysków kapitałowych, to przychody z tytułu jej umorzenia, powinny podzielić kwalifikację podatkową przychodów, związanych z przychodami z udziałów (akcji), tj. wskazanymi w art. 7b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Skoro bowiem przychody ze zbycia udziałów rozpoznawane są jako przychody z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT [odpowiednio na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. b) ustawy o CIT w przypadku przychodów uzyskanych w wyniku wymiany udziałów], to konsekwentnie podstawą dla uznania przychodów z tytułu umorzenia pożyczki udzielonej w celu nabycia lub objęcia tychże udziałów (akcji) za przychody z zysków kapitałowych powinien być przepis art. 7b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, który to wymienia jedynie przykładowe kategorie przychodów z udziału w osobach prawnych kwalifikowanych jako „inne”.
Organ podatkowy potwierdził, że art. 7b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT ma charakter otwarty i nie powinien być ograniczony wyłącznie do kategorii, które literalnie wskazane zostały w art. 7b ust. 1 pkt 3 pkt a) i b) ustawy o CIT.
Powyższa interpretacja dowodzi także, że skoro w istotnym dla sprawy art. 7b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT nie zostało zawarte explicite jakiekolwiek wyłączenie, to koniecznym jest uznanie, że przepis ten powinien obejmować również przychody z umorzenia zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki na nabycie udziałów (akcji).
Mimo że wydana przez Dyrektora KIS interpretacja indywidualna jest korzystnym dla podatników sygnałem, zgodnym z dotychczasowym kierunkiem dotyczącym klasyfikacji pozostałych nieoczywistych i niejako akcesoryjnych pozycji jak np. uzyskiwanego przychodu z tytułu różnic kursowych, czy też otrzymywanych odsetek, każda transakcja umorzenia pożyczki winna być dokładnie przeanalizowana. Biorąc pod uwagę brak bezpośredniego wskazania tego rodzaju przychodów w katalogu art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, skutki podatkowe umorzenia pożyczki otrzymanej na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) powinny być każdorazowo potwierdzone interpretacją indywidualną, przynajmniej do czasu ukształtowania się jednolitej linii interpretacyjnej w tym zakresie.
