Przejęcie wierzytelności w wyniku subrogacji nie jest objęte WHT Przejęcie wierzytelności w wyniku subrogacji nie jest objęte WHT

Wnioskodawca był polską spółką akcyjną, obciążoną zobowiązaniem kredytowym. Akcjonariusz spółki miał zamiar sprzedać 100% akcji spółki na rzecz francuskiego inwestora. W związku z tym spółka miała spłacić część zadłużenia samodzielnie (w tym odsetki od kredytu), natomiast inwestor, za zgodą spółki, miał spłacić pozostałą część kredytu, wstępując w prawa wierzyciela na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 KC (tzw. subrogacja). Następnie spółka płaciłaby na rzecz inwestora odsetki od nabytej przez niego wierzytelności.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko spółki za prawidłowe oraz odstąpił od uzasadnienia swojej decyzji. Swoje stanowisko o braku po jej stronie obowiązków płatnika w momencie dokonania subrogacji Spółka uzasadniła przede wszystkim w oparciu o samą istotę tej konstrukcji prawnej. Osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność, jeżeli działa za zgodą dłużnika. Ponadto przyjmuje się, że w wyniku subrogacji osoba trzecia – spłacając dotychczasowego wierzyciela – nie nabywa nowej wierzytelności, lecz wstępuje w już istniejący stosunek zobowiązaniowy.

Zgodnie z ustawą o CIT, spółka może być zobowiązana, jako płatnik, do poboru i wpłaty podatku WHT wtedy, gdy wypłaca określone należności z tytułu świadczeń wskazanych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. A contrario, podmiot dokonujący wypłaty należności z innego tytułu nie może być obciążany obowiązkami płatnika na gruncie ustawy o CIT. Świadczenie, które spółka miała spełnić względem inwestora, wynikało z już wcześniej istniejącego stosunku prawnego zawartego pomiędzy nią a kredytodawcą. Zobowiązanie spółki do spłaty odsetek na podstawie umowy kredytu nie wygasło tylko podlegało zapłacie na rzecz inwestora, który stał się podmiotem uprawnionym do żądania od spółki spłaty wierzytelności.

Podsumowując, w związku z tym, że (i) spółka nie dokonała żadnych wypłat należności na rzecz kredytodawcy; i równocześnie (ii) w momencie subrogacji nie doszło w żaden sposób do wykonania zobowiązania spółki wobec kredytodawcy z tytułu odsetek od kredytu; spółka nie była zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłacenia podatku u źródła z tytułu płatności dokonanych przez Inwestora na rzecz Kredytodawcy w ramach subrogacji.

Ponadto Dyrektor KIS przyznał, że po stronie dłużnika (Spółki) nie powstanie przychód podatkowy w związku z zaspokojeniem wierzyciela w wyniku subrogacji, ponieważ zobowiązanie dłużnika do spełnienia świadczenia jest w dalszym ciągu utrzymane, a zmienia się jedynie podmiot, do którego rąk świadczenie ma trafić. W konsekwencji, w wyniku subrogacji nie następuje uregulowanie zobowiązania (z punktu widzenia dłużnika), przez co dłużnik nie osiąga jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, które stanowiłoby przychód podatkowy.

Odnośnie do odsetek, które w wyniku subrogacji spółka zobowiązała się płacić na rzecz Inwestora: zgodnie z polsko-francuską umową o unikaniu podwójnego opodatkowania odsetki podlegają opodatkowaniu tylko w państwie odbiorcy (nie podlegają WHT). W wyniku subrogacji nastąpiła zmiana wierzyciela na francuskiego inwestora. W rezultacie do spłaty odsetek od wierzytelności nabytej przez inwestora w ramach subrogacji należy stosować postanowienia umowy polsko-francuskiej. W konsekwencji, w związku ze spłatą odsetek od wierzytelności nabytej przez inwestora w ramach subrogacji spółka nie była zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i wpłacenia podatku WHT z tytułu dochodu osiąganego przez inwestora.

W związku z powyższym należy zwrócić uwagę, iż pomimo tego że umowa polsko-francuska nie przewiduje obowiązku badania statusu beneficjenta rzeczywistego odbiorcy należności, zgodnie z projektem objaśnień MF z dnia 19 czerwca 2019 r. dotyczących podatku u źródła, nawet, jeżeli odpowiednia umowa międzynarodowa nie przewiduje klauzuli beneficial owner, to zastosowanie mają odpowiednie przepisy ustawy o CIT. W związku z tym, w przypadkach analogicznych do powyższego, rekomendujemy badanie statusu odbiorcy należności pod kątem spełniania cech beneficjenta rzeczywistego zgodnie z polskimi przepisami.