La evolución fiscal de la industria de manufactura y maquila

Por: Mario Hernández, Socio Líder del segmento IMMEX y Carlos Barrón, Director de Impuestos Corporativos - Oficina Ciudad Juárez de KPMG en México

¿El esquema fiscal de la industria de manufactura y maquila sigue siendo una opción rentable, flexible y amigable desde el punto de vista tributario o hay que considerar otras alternativas? Es importante que las empresas de este sector entiendan cómo han ido evolucionando las regulaciones y qué pueden hacer para tomar decisiones que ofrezcan mayores beneficios.

La regulación fiscal aplicable a la industria maquiladora, originalmente había tenido como objetivo primario generar empleos bajo el Programa Bracero y ofrecer oportunidades atractivas para la inversión extranjera en México. Estas metas siguen vigentes, destacando las siguientes: estímulos fiscales en la importación temporal de maquinaria y equipo y materia prima, así como mano de obra más económica en México con respecto a Estados Unidos y otros países del mundo que buscan establecer operaciones de manufactura en México. Sin embargo, a través de los años se han ido dando cambios que vale la pena considerar para la toma de decisiones en las compañías.

A raíz de la incorporación de nuestro país a la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) en 1994, se contemplan dentro de la legislación de México el estudio de precios de transferencia (EPT), el acuerdo anticipado de precios de transferencia (APA, por sus siglas en inglés) y el esquema safe harbor, que inicialmente permitía cumplir con reglas de precios de transferencia en caso de generar, como mínimo, una utilidad fiscal de 5% sobre del valor de los activos utilizados en la actividad de maquila, el cual estuvo vigente hasta el 2001. Este esquema se modernizó y se incorporó a la ley actual.

Por otra parte, en los años de 2002 a 2013, las empresas maquiladoras contaban con tres opciones para dar cumplimiento a las reglas de precios de transferencia:

1. Cumplir con las reglas del safe harbor
2. Elaborar un estudio de precios de transferencia e integrarlo a la contabilidad como una prueba suficiente de que las operaciones con partes relacionadas cumplieron con el principio de valores de mercado
3. Solicitar una resolución particular por medio de un APA ante el Servicio de Administración Tributaria (SAT)

El cumplimiento fiscal en materia de precios de transferencia garantiza que las operaciones con la parte relacionada extranjera, comúnmente identificada como “cliente” o “principal”, se realicen a valores de mercado y también confirman que el principal extranjero no genera un establecimiento permanente (EP) en México por mantener activos fijos, generando riqueza en territorio nacional. Para ello, el principal debe ser residente de un país con el que México tenga celebrado un tratado para evitar la doble tributación y lograr que se cumplan los requisitos del tratado, incluyendo los acuerdos amistosos.

Con la reforma fiscal que entró en vigor el 1.^o de enero de 2014, el EPT ya no fue suficiente, por lo que pasó a ser solo una parte importante para documentar las operaciones, adjunto a la solicitud del APA.

Ese mismo año se incorporó dentro de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) el concepto de operación de maquiladora, que establece, entre otras cosas, que una empresa maquiladora con el Programa de la Industria Manufacturera, Maquiladora y de Servicios de Exportación (IMMEX) no puede enajenar en absoluto la mercancía manufacturada en territorio nacional, toda vez que tiene que ser retornada al extranjero. Esto implica que, si el principal extranjero desea vender en territorio nacional, debe crear otra entidad legal (distribuidora) para transferir, mediante pedimentos virtuales, el producto terminado y, posteriormente, cambiar de régimen temporal a definitivo.

Por su parte, para las empresas maquiladoras la entrega con pedimentos de exportación virtual significa que pueden dar de baja de su sistema de control de inventarios las mercancías importadas de manera temporal. Aun así, crear y mantener otra entidad legal representa más carga administrativa, fiscal, de honorarios legales, de auditoría y asesoría, entre otros.

Mediante la regla miscelánea se permitió que una maquiladora no genere más de 10% de sus ingresos por otras actividades distintas a la operación de maquila, siempre y cuando tenga segregado dentro de sus estados financieros esas otras operaciones; y si enajena activo fijo, deberá presentar un aviso a más tardar en el mes de enero del año siguiente.

Derivado de la reforma fiscal, que entró en vigor el 1.^o de enero de 2022, desapareció la opción para las maquiladoras de solicitar un APA, de tal forma que para cumplir con los precios de transferencia es necesario calcular la utilidad fiscal mínima por medio del safe harbor, tomando la cantidad que sea más alta de las siguientes: 

Sin embargo, el impuesto calculado bajo la metodología de safe harbor puede ser demasiado oneroso para los contribuyentes que son intensivos en capital; es decir, aquellas organizaciones con grandes inversiones en maquinaria y equipo con alto valor de inventario. También los activos financieros incrementan la carga fiscal, como pueden ser las cuentas por cobrar intercompañías y los saldos en bancos, así como los activos fijos propios como terrenos, edificios, maquinaria y equipo, mobiliario, entre otros.

El único estímulo fiscal vigente para la industria maquiladora es el que otorga una deducción adicional equivalente a 47% de las erogaciones que representan ingresos exentos para los trabajadores, de conformidad con lo establecido en el decreto del 26 de diciembre 2013.

Con el APA era posible que el SAT emitiera una resolución particular aplicable al sector de maquila, aclarando que, si había cumplido con todos los puntos señalados en la resolución, se confirmaba que estaba en cumplimiento y que el principal extranjero no había generado EP por mantener activos productivos en México. Con el safe harbor se calcula el impuesto, pero sin el visto bueno de la autoridad, puede existir la incertidumbre de que la autoridad ejerza sus facultades de comprobación de los siguientes cinco ejercicios.

Es necesario preguntarse si el esquema de maquiladora sigue brindando beneficios suficientes o si es conveniente considerar otras operaciones más flexibles, amigables y que representen ahorros para la organización. Un esquema que recomendamos evaluar es el de manufactura por contrato o contract manufacturing, comparándolo con el esquema tradicional para el sector maquilador.

El contract manufacturing permite aprovechar los beneficios fiscales que otorgan los programas sectoriales para la importación temporal sin el pago de aranceles y no limita las ventas de productos terminados en México, como actualmente sucede en el sector de maquila.

Los aspectos importantes por considerar en la toma de decisiones son el impacto en el impuesto sobre la renta (ISR), los precios de transferencia y el aspecto aduanero. Elegir las mejores alternativas permitirá a las empresas ser más competitivas, seguir generando empleos y atraer más inversión a México. 

Nota: las ideas y opiniones expresadas en este escrito son del autor y no necesariamente representan las ideas y opiniones de KPMG en México.

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