Sähköalan voittoverosuunnittelun nousu ja tuho

Yhden verovuoden voimassa oleva laki sähköalan ja fossiilisten polttoaineiden alan väliaikaisista voittoveroista on verosuunnittelumielessä mielenkiintoinen: kertaluonteisen sähköalan voittoveron määrä on 30 prosenttia ulkoisen sähköliiketoiminnan tuloksesta, siltä osin kuin se ylittää 10 prosentin vuotuisen tuoton verovelvollisen sähköliiketoiminnan oikaistun oman pääoman määrälle.

Verosuunnittelun keskeiset ainekset: 

• eriytetty sähköliiketoiminnan tase ja tuloslaskelma, 
• sähköliiketoiminnan oikaistu oma pääoma verovuoden 2022 lopussa, 
• sähköliiketoiminnan tulos verovuonna 2023, 
• verotettavan tulon laskentaa koskevat elinkeinoverolain säännökset erikseen määritellyin oikaisuin

Perustuslakivaliokunta lausui lakiehdotuksesta, että sähkömarkkinalain mukaista erillistilinpäätöstä ei ole laadittu verotuksen tarpeisiin eikä sen laadintaan ole muodostunut verotuksen pohjana käytettävän tilinpäätöksen tapaan asianmukaisia, ennakoitavia ja tarkkoja standardeja sekä toteaa, että sääntelyä olisi syytä täsmentää.  

Verovelvollisuuden piiriin kuuluu myös yhteisöjä, jotka eivät ole laatineet sähkömarkkinalain mukaista erillistilinpäätöstä aiemmin, vaikka ne eivät olekaan ao. sääntelyn nimenomaisten poikkeusten piirissä.  

Sähkömarkkinalain mukainen erillistilinpäätös yllä kuvatuista syistä voi kohdella eri verovelvollisia melko sattumanvaraisesti, kun sähköalan voittovero verovuoden 2023 kertaluonteisesti määrätään.

Eduskunta on irrottanut sormensa laista 8.3.2023. Pääosalla verovelvollisia verovuosi päättyi 31.12.2022 ja tilikauden 1.1.-31.12.2022 tilinpäätösten valmisteltu on jo loppuvaiheessa. Verosuunnittelun ilmiselvä tavoite - sähköliiketoiminnan taseen varojen ja velkojen erotuksen, eli oma pääoman maksimointi - alkaa karata aikataulullisesti käsistä.  

Mitä suurempi oma pääoma, sen suurempi sille laskettu 10 prosentin euromääräinen tuotto, johon kohdistuu yhteisöverokannan mukainen, 20 prosentin verotus. Omaan pääomaan vaikuttavat keskeisesti se, miten sähköliiketoimintaa on tilikauden lopussa 2022 rahoitettu ja miten paljon ao. yhtiölle on jaettu varoja tilinpäätöksessä 31.12.2022.   

Lain oman pääoman käsite perustuu sähkömarkkinalain 78 §:ssä tarkoitettuun sähköliiketoiminnan eriytetyn tilinpäätöksen oman pääoman määrään. Tämä lasketaan kirjanpitolain mukaan. Oman pääoman ehtoinen pääomalaina on rahoitusinstrumenttina mielenkiintoinen. Siinä yhdistyy myönteinen vaikutus omaan pääomaan 2022 ja EVL:n verotettavaa tuloa pienentävä korkorasitus verovuonna 2023. 

Konsernin sisäisessä varojenjaossa osingon vuosi-ilmoituksen takaraja oli jo 31.1.2023. Konserniavustuspäätökset sen sijaan tehdään vakiintuneesti enimmäismääräisinä, joten tämän varojenjaon maksimointi verovuonna 2022, jos varojenjakosaaminen kohdistuu joltakin osin sähköliiketoiminnan taseeseen, on perusteltua. 

Sähköalan voittoveron kohdistuessa vain yhdelle verovuodelle, voidaan purkamalla poistoeroa tilinpäätöksessä 2022 kasvattaa omaa pääomaa, mikä on perusteltua, jos oman pääoman kasvu kohdistuu sähköliiketoiminnan taseeseen.

Sähköliiketoiminnan tuloksen laskennan ja menon jaksottamisen lähtökohtana on elinkeinoverolaki. Verosuunnittelumielessä verovuoden 2023 osalta tulisi tulos mitoittaa siten, että 10 prosentin sallittua tuottoa omalle pääomalle ei ylitetä eikä ylimääräistä 30 prosentin voittoveroa tulisi suoritettavaksi. 

Lain tuloksen laskenta poikkeaa EVL:stä siten, että ns. korkovähennysrajoituksia ei sovelleta. Tällöin mitä suuremmat nettokorkokulut sitä pienempi voittoveron perusteena oleva sähköliiketoiminnan tulos. 

Sähkön voittoveron laskentaan ei vaikuta annettu eikä saatu konserniavustus, aiemmat verotuksessa vahvistetut tappiot eikä tutkimus- ja kehittämistoiminnan lisävähennykset. 

Sähköalan voittoveron kohdistuessa vain yhdelle verovuodelle, tulisi verovuonna 2022 jättää vähentämättä verovelvollisen tahdonvaltaiset vähennykset ja voittoveron minimoimiseksi tehdä vähennykset verovuonna 2023. Tällaisia ovat erityisesti enimmäismääräiset poistot verotuksessa, mukaan lukien ns. tuplapoistosäännökset sekä käytännössä tietyt menetykset, joiden osalta edellytetään veroverovelvolliselta selvitystä menetyksen lopullisuudesta.

Laki mahdollistaa konserniavustusolosuhteissa netottaa eri yhteisöjen sähköliiketoiminnan tuloksen ja tappion. Toisin kuin konserniavustus, netottaminen ei vaadi konserniavustuslaissa edellytettyjä kirjanpitokirjauksia sähköliiketoimintaa harjoittavien yhteisöjen välillä. 

Verovelvollinen voi vaatia, että edellä kuvatun oikaistun oman pääoman laskennassa otetaan lisäyksenä huomioon verovelvollisen omistusosuutta vastaava osuus ns. Mankala-yhtiöiden omasta pääomasta. Tästä lisäyksestä vähennettäisiin verovelvollisen omistusosuutta vastaava osuus Mankala-yhtiön sidotun oman pääoman ja sijoitetun vapaan oman pääoman rahaston summasta.  Näin siis oman pääoman tuotonpohjaan lisättäisiin koko Mankala-yhtiön hankintameno siitä riippumatta, onko osakkeiden hankinta rahoitettu omalla vai vieraalla pääomalla. Toisin sanoen vieraan pääoman kustannus muuntuu tässä mielessä oman pääoman kustannukseksi, mistä syystä myöskään vieraan pääoman kulun eli korkomenojen vähentämiselle ei ole enää perusteita. Korkojen vähennyskelvottomuudesta tässä tilanteessa säädettiin lakiin oma pykälänsä.

Lisäyslogiikka on hieman samanlainen kuin arvostamislaissa oleva mahdollisuus ottaa huomioon omistettujen osakkeiden EVL-menojäännöksen hankintamenojen summan asemesta tätä korkeampi ao. osakkeiden vertailuarvojen summa.

Sähköalan voittovero ei kertaluonteisena, yhtä verovuotta koskevana verona synnyttäne vero-oikeudellisia väitöskirjoja. Kuten mihin tahansa yrityksen kustannuserään, voidaan ja on myös tähän kustannuserään voitu kohdistaa suunnittelutoimenpiteitä ao. kustannusrasituksen pienentämiseksi. 

Verosuunnittelun rinnalla verovelvollisten asemaan sähkön voittoveron tosiasiallisena suorittajana vaikuttaa olennaisimmin erilaiset sähkön tuotannon ostorakenteet, suojaustoimenpiteet, markkinahinnat sekä erilaiset hinnoitteluratkaisut konserni- ja lähipiiriyhtiöiden välillä sekä välittömästi tai välillisesti omistettujen ns. Mankala-yhtiöiden kanssa.