MAP und APA 2024: Aktuelle OECD-Statistiken für Deutschland

Im Rahmen von Außenprüfungen sind Steuerpflichtige mit materiellen grenzüberschreitenden Transaktionen zunehmend intensiveren und umfangreicheren Prüfungshandlungen ausgesetzt. Nicht nur hat die Finanzverwaltung durch die personelle Aufstockung von Fachprüfern ihre Expertise im Bereich der Verrechnungspreise ausgebaut, auch werden die zugrundeliegenden Geschäftsbeziehungen und Fallkonstellationen zunehmend komplexer und umfangreicher. 

Ein einvernehmlicher Ausgang einer Außenprüfung im Bereich der Verrechnungspreise ist immer seltener zu beobachten, während die aufgerufenen Korrekturvolumina stetig steigen. Neben dem nationalen Rechtsweg, der nur bei völligem Obsiegen des Steuerpflichtigen eine Abhilfe für eine Doppelbesteuerung gewährleistet, gewinnen daher die Instrumente zur internationalen Streitvermeidung- und Streitbeilegung in Deutschland weiterhin an Bedeutung. Die zum Datum dieser Veröffentlichung aktuellsten OECD-Statistiken für das Jahr 2024 spiegeln diese Entwicklungen für Deutschland und auch im internationalen Umfeld wider. 

Neben Verständigungsverfahren (englisch: Mutual Agreement Procedure, kurz: „MAP“) und Vorabverständigungsvereinbarungen (englisch: Advance Pricing Agreements, kurz: „APA“) stehen mit dem International Compliance Assurance Programme („ICAP“) sowie Joint Audits dem Steuerpflichtigen eine Vielzahl von Instrumenten zur Vermeidung und Beilegung internationaler Besteuerungskonflikte zur Verfügung. In der Praxis sind jedoch unverändert sowohl das MAP als auch das APA die vorwiegenden Instrumente für die Vermeidung einer (drohenden) Doppelbesteuerung.

Die OECD-Statistik für 2024, dem derzeit aktuellsten Berichtsjahr, zeichnet für die OECD Mitgliedstaaten im Durchschnitt ein Bild anhaltend hoher, teils steigender Fallzahlen bei im Kern stabiler Verfahrensdauer:

• Die durchschnittliche Bearbeitungsdauer von MAP-Fällen liegt mit 27,4 Monaten nahezu auf Vorjahresniveau (2023: 27,3 Monate), wobei sich Verrechnungspreisfälle leicht verbessert haben mit 30,9 Monaten (2023: 32,0 Monate). Vom OECD-Zielwert von 24 Monaten bleibt man insbesondere bei Verrechnungspreisfällen weiterhin entfernt.
• Rund 76 % der 2024 abgeschlossenen MAP-Fälle endeten in einer vollständigen Lösung für den Steuerpflichtigen durch Verständigungsvereinbarung, unilaterale Entlastung oder innerstaatliche Lösung (2023: 74 %). Nur 4 % der Fälle wurden ohne Einigung geschlossen.
• Der Altbestand wurde spürbar abgebaut: Nur noch 3,3 % des Gesamtbestands stammen aus der Zeit vor 2016, weniger als 20 % sind älter als vier Jahre, und mehr als 56 % sind jünger als zwei Jahre.
• Der Fallbestand wächst wieder leicht: Verrechnungspreisfälle steigen um +3,9 % nach einem kurzzeitigen Rückgang 2023, vermutlich im Zusammenhang mit COVID-19-bedingt nachlassenden Anpassungen.
• Neue MAP-Fälle nahmen deutlich zu, besonders bei Verrechnungspreisfällen (+29,1 %). Die Zahl der abgeschlossenen Fälle sank dagegen bei Verrechnungspreisfällen um -5,5 %) nach einem Rekordjahr 2023.
• 80 Jurisdiktionen bieten dem Steuerpflichtigen mittlerweile bilaterale APAs (2023: 73), 49 verwalten aktiv laufende Fälle. Die Zahl eingereichter bilateraler APAs stieg 2024 um 3 %; rund ein Viertel des Bestands wurde geschlossen. In elf Jurisdiktionen machen APAs bereits über 50 % des bilateralen Verrechnungspreis-Fallbestands aus, der Durchschnitt liegt bei 37,8 %.
• Es wurden weniger APAs gewährt als 2023 (-2 %), während der Anteil abgelehnter oder ohne Einigung geschlossener APAs von knapp 12 % (2023) auf über 19 % (2024) stieg.
• Die durchschnittliche Dauer bis zur Einigung stieg weiter auf 39,6 Monate (2023: 36,8 Monate).

MAPs: Hohe Bestände, aber schnellere Bearbeitungsdauer

Die deutschen MAP-Statistiken für 2024 verdeutlichen die weiterhin hohe praktische Bedeutung von Verständigungsverfahren im Bereich der Verrechnungspreise. Zum Jahresbeginn 2024 waren insgesamt 698 verrechnungspreisbezogene Verständigungsverfahren anhängig. Im Laufe des Jahres wurden weitere 346 neue Verfahren eingeleitet, während 314 Verfahren abgeschlossen werden konnten. Trotz der weiterhin hohen Zahl erledigter Fälle erhöhte sich der Bestand zum Jahresende auf 730 Verfahren, was auf den starken Zufluss neuer Verfahren zurückzuführen ist. Deutschland zählt damit weiterhin zu den Jurisdiktionen mit den weltweit größten Fallbeständen im Bereich verrechnungspreisbezogener Verständigungsverfahren.

Ein Blick auf die wichtigsten Verfahrenspartner Deutschlands zeigt, dass sich die anhängigen Fälle auf wenige Staaten konzentrieren. Die nachfolgende Tabelle enthält eine Übersicht der Anzahl der verrechnungspreisbezogenen Verständigungsverfahren pro Land inklusive der durchschnittlichen Verfahrensdauer:

 
Die vergleichsweise kurze Verfahrensdauer ist insbesondere vor dem hohen Verfahrensbestand in Deutschland als positiv hervorzuheben. Auch die Erfolgsquote der Verfahren fällt positiv aus. Eine Auswertung der Ergebnisse von Verständigungsverfahren in Deutschland für verrechnungspreisbezogene Fälle zeigt, dass der überwiegende Teil der Verfahren zu einer vollständigen oder zumindest weitgehenden Beseitigung der Doppelbesteuerung führt (87%). Fälle ohne Einigung bilden weiterhin die Ausnahme. Dies bestätigt die hohe praktische Relevanz des Instruments für Steuerpflichtige.

APAs: Rechtssicherheit mit langen Verfahrensdauern

Während MAP-Verfahren der vergangenheitsbezogenen Streitbeilegung dienen, ermöglichen APAs eine zukunftsbezogene Absicherung der Verrechnungspreise und der zur Anwendung gekommenen Methoden. Für Steuerpflichtige können APAs daher insbesondere bei wesentlichen, risikobehafteten und wiederkehrenden Geschäftsbeziehungen ein wichtiges Instrument zur Schaffung von Rechtssicherheit sein. Die deutschen APA-Zahlen zeigen jedoch, dass diese Rechtssicherheit mit einem erheblichen zeitlichen Aufwand verbunden ist.

 
APA-Verfahren bieten zwar Rechtssicherheit, sind jedoch häufig durch einen langwierigen Weg bis hin zur Implementierung der Einigungslösung gekennzeichnet. Ein Nachteil der abkommensbasierten APA-Verfahren liegt darin, dass kein Einigungszwang innerhalb einer gesetzlich vorgegebenen Frist besteht. Dies spiegelt sich auch in der langen durchschnittlichen Bearbeitungsdauer deutscher APAs von 54,1 Monaten wider. Angesichts eines gesetzlich vorgesehenen initialen APA-Geltungszeitraums von maximal fünf Jahren und einer durchschnittlichen Verfahrensdauer von etwa viereinhalb Jahren, wird deutlich, dass der angestrebte „Vorab-Charakter“ eines APAs in der Praxis bestenfalls teilweise zum Tragen kommt. Nicht selten ist bei Abschluss des Verfahrens bereits der überwiegende Teil des vereinbarten Geltungszeitraums verstrichen.

Neben der Frage, ob ein MAP-Verfahren im Einzelfall sinnvoll ist, rückt in der Praxis zunehmend eine weitere Fragestellung in den Vordergrund: Auf welcher Rechtsgrundlage sollte ein geplantes Verständigungsverfahren beantragt werden? Innerhalb Europas stehen Steuerpflichtigen hierfür in der Regel Verfahren auf Basis des jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommens sowie der EU-Schiedskonvention und dem EU-Doppelbesteuerungsabkommen-Streitbeilegungsgesetz („EU-DBA-SBG“) zur Verfügung.

Obwohl das EU-DBA-SBG auf Basis der EU-Richtlinie 2017/1852 als modernes und umfassendes Streitbeilegungsinstrument innerhalb der Europäischen Union konzipiert wurde, zeigen die bisherigen Praxiserfahrungen ein differenziertes Bild. Einerseits bietet das Verfahren nach dem EU-DBA-SBG den Vorteil einer automatischen Einleitung eines Schiedsverfahrens und setzt eine im Voraus definierte Einigungsfrist voraus. Andererseits sind die formalen Anforderungen regelmäßig höher als bei Verfahren auf Grundlage der EU-Schiedskonvention oder eines bilateralen Doppelbesteuerungsabkommens. Zudem ist auch der Steuerpflichtige im Rahmen seiner Mitwirkungspflichten an deutlich kürzere Fristen, bspw. für die Beantwortung von Anfragen der zuständigen Behörden, gebunden. Gleichzeitig ist der gesamte Antrag in deutscher Sprache zu stellen. Auch wenn ein Verständigungsverfahren gem. EU-DBA-SBG auf den ersten Blick den Vorteil eines beschleunigten Verfahrens mit sich bringt, ist dieser Vorteil im Kontext der oben beschriebenen Verfahrensdauern zu relativieren. Gem. EU-DBA-SBG ist eine Verfahrensdauer, im Fall des Übergangs in ein Schiedsverfahren, von maximal 3 Jahren vorgeschrieben. Während Verständigungsverfahren im Allgemeinen eine Verfahrensdauer von knapp 2 Jahren aufweisen.

Insofern gilt es insbesondere bei der Wahl der Rechtsgrundlage sorgfältig abzuwägen, welche Vorteile im Einzelfall für das Verfahren überwiegen. Für Verrechnungspreisfälle, in denen es um die reine Gewinnallokation zwischen verbundenen Unternehmen geht, scheint ein Verständigungsverfahren auf Basis der EU-Schiedskonvention auch zu Zeiten des EU-DBA-SBG weiterhin ein attraktiver Weg.

Die Zahlen für 2024 bestätigen, dass MAP und APA weiterhin unverzichtbare Instrumente im internationalen Verrechnungspreisumfeld sind. MAP-Verfahren zeigen insbesondere bei deutschen Verrechnungspreisfällen eine hohe praktische Erfolgsrelevanz und im internationalen Vergleich eine vergleichsweise angemessene Verfahrensdauer. APAs bieten dagegen vorgelagerte Rechtssicherheit, sind jedoch mit langen Verfahrensdauern und zusätzlichen Antragsgebühren im In- und häufig im Ausland, verbunden.

Für Steuerpflichtige bedeutet dies: Die Entscheidung für ein MAP oder ein APA sollte nicht pauschal erfolgen. Entscheidend sind die konkrete Streitfrage, die beteiligten Länder und die strategische Bedeutung der Geschäftsbeziehungen. Gerade bei wesentlichen Verrechnungspreisrisiken bleibt die frühzeitige Bestimmung einer Controversy-Strategie der Schlüssel, um Doppelbesteuerung effektiv zu vermeiden oder zu beseitigen.

_{(1) Die dargestellten Zahlen beziehen sich nur auf Fälle mit Verrechnungspreisbezug, die ab dem 1. Januar 2016 begonnen haben.}