BMF: Organschaft: Mindestlaufzeit GAV, Personengesellschaft als Organträger

Das BMF hat ein überarbeitetes Anwendungsschreiben zur körperschaftsteuerlichen Organschaft bezüglich der Mindestlaufzeit des Gewinnabführungsvertrags (GAV) und Personengesellschaften als Organträger veröffentlicht. Das neue BMF-Schreiben ersetzt das BMF-Schreiben vom 10.11.2005.

Die wichtigsten Aussagen im neuen BMF-Schreiben im Überblick und im Vergleich zum BMF-Schreiben aus 2005:

Mindestlaufzeit des Gewinnabführungsvertrags

• Die Voraussetzung der 5-jährigen Mindestlaufzeit des GAV ist nicht erfüllt, wenn der Vertrag zwar auf fünf Jahre abgeschlossen ist, aber erst in einem auf das Jahr des Abschlusses folgenden Jahr ins Handelsregister eingetragen wird. Eine vertragliche Vereinbarung, nach der die Laufzeit des GAV erst in dem Wirtschaftsjahr beginnt, in dem der GAV im Handelsregister eingetragen wird, ist nicht zu beanstanden (Rz. 1).
  • Entspricht den Ausführungen aus 2005 (Rz. 4).

Personengesellschaft als Organträger 

Finanzielle Eingliederung der Organträger-Personengesellschaft 

• Bei einer Personengesellschaft als Organträger müssen die Voraussetzungen der finanziellen Eingliederung im Verhältnis zur Personengesellschaft selbst erfüllt sein. Danach ist es erforderlich, dass zumindest die Anteile, die die Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft vermitteln, im Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft gehalten werden (Rz. 2). 
  • Entspricht den Ausführungen aus 2005 (Rz. 13)

Eigene gewerbliche Tätigkeit der Organträger-Personengesellschaft

• Umfang der eigenen gewerblichen Tätigkeit: Das Merkmal der eigenen gewerblichen Tätigkeit einer Organträger-Personengesellschaft ist nur erfüllt, wenn die eigene gewerbliche Tätigkeit im Sinne von § 15 Absatz 2 EStG der Organträger-Personengesellschaft nicht nur geringfügig (siehe hierzu H 15.8 (5) Bagatellgrenze EStH 2025) ist (Rz. 3).
  • Entspricht den Ausführungen aus 2005 (Rz. 17). Der Verweis auf die Bagatellgrenze in den EStH ist jedoch neu. Nach H 15.8 (5) EStH tritt “eine Umqualifizierung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in Einkünfte aus Gewerbebetrieb nicht ein, wenn die originär gewerblichen Nettoumsatzerlöse 3 % der Gesamtnettoumsatzerlöse der Gesellschaft und den Betrag von 24.500 € im VZ nicht übersteigen” (entsprechend der BFH-Rechtsprechung, z.B. BFH VIII R 16/11). Im Umkehrschluss müsste eine Überschreitung bereits einer dieser Werte für eine Qualifikation als gewerbliche Tätigkeit ausreichen.
• Holdinggesellschaften/geschäftsleitende Holding: Eine Holdingpersonengesellschaft kann nur dann Organträger sein, wenn sie selbst eine eigene gewerbliche Tätigkeit ausübt. Dies kann im Einzelfall auch eine Tätigkeit als geschäftsleitende Holding sein. Dies setzt aber zwingend voraus, dass die Personengesellschaft an mehreren Tochterkapitalgesellschaften beteiligt und für diese auch tatsächlich geschäftsleitend tätig ist. Für die Annahme einer tatsächlichen Geschäftsleitung reicht der bloße Abschluss eines Beherrschungsvertrags mit den Tochtergesellschaften nicht aus (Rz. 4). 
  • Nach dem neuen BMF-Schreiben kann nunmehr explizit auch eine geschäftsleitende Holding als Organträger-Personengesellschaft fungieren - allerdings nur im Einzelfall. Insofern setzt das BMF die Urteilsgrundsätze des BFH I R 23/21 um, das auch für die Veröffentlichung im BStBl. II vorgesehen ist. Allerdings schränkt das BMF diese Struktur dadurch ein, dass die Personengesellschaft zwingend an mehreren Tochterkapitalgesellschaften beteiligt und für diese auch tatsächlich geschäftsleitend tätig sein muss (mit Verweis auf BFH I 252/64 und Rn. 14 von I R 16/19). Dies hatte der BFH im Urteil I R 23/21 explizit offengelassen.     
• Erbringung von sonstigen Dienstleistungen gegenüber Konzerngesellschaften: Das Merkmal der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr kann schon dann erfüllt sein, wenn eine Gesellschaft Dienstleistungen nur gegenüber einem Auftraggeber erbringt. Eine gewerbliche Tätigkeit kann daher auch vorliegen, wenn eine Gesellschaft Dienstleistungen (wie z. B. Erstellen der Buchführung, EDV Unterstützung o. Ä.) nur gegenüber einer oder mehreren Konzerngesellschaften erbringt. Voraussetzung ist, dass die Leistungen gegen gesondertes fremdübliches Entgelt erbracht und abgerechnet werden (Rz. 5). 
  • Entspricht den Ausführungen aus 2005 (Rz. 19). 
• Beteiligung an einer gewerblich tätigen Personengesellschaft: Eine vermögensverwaltende Personengesellschaft wird nicht allein deshalb selbst gewerblich  tätig, weil sie an einer gewerblich tätigen Personengesellschaft beteiligt ist und lediglich aufgrund der gewerblichen Infektion (§ 15 Absatz 3 Nummer 1 Satz 1 zweite Alternative EStG) gewerbliche Einkünfte erzielt (Rz. 6). 
  • Entspricht den Ausführungen aus 2005 (Rz. 20).

Betriebsaufspaltung

• Auch eine Besitzpersonengesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung kommt als Organträger in Betracht, da sie originär gewerblich tätig ist im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1, Absatz 2 EStG. Dies gilt auch, wenn die Besitzpersonengesellschaft ansonsten nur vermögensverwaltend tätig ist (Rz. 7). 
  • Entspricht im Ergebnis den Ausführungen aus 2005 (Rz. 16). Neu ist der Zusatz zur ansonsten vermögensverwaltenden Tätigkeit.

Zeitliche Aspekte

• Zur steuerlichen Anerkennung einer Organschaft müssen alle gesetzlichen Voraussetzungen grundsätzlich vom Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft an erfüllt sein. Der Organträger einer ertragsteuerlichen Organschaft muss aber nicht bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft gewerblich tätig sein (Rz. 8). 
  • Die Ausführungen sind vollständig neu. Die Einschränkung bezüglich der gewerblichen Tätigkeit entspricht dem BFH-Urteil vom 24.07.2013 (I R 40/12).

Anwendungsregelung

Das Schreiben ersetzt das Schreiben vom 10.11.2005 und ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden.