地区冲突——企业对被投资方的会计核算会受何影响？

2022年5月3日（2023年10月31日更新）

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国家或地区间的冲突可能导致，投资方与处于受影响国家或地区的被投资方 (即子公司、联营企业和合营企业) 之间的关系发生变化。例如，地区冲突爆发后，外国投资方可能：   

• 决定终止或因制裁措施而必须终止在这些国家的业务；
• 难以从受影响国家或地区的被投资方汇回资金；以及
• 受到对外国所有者施加的新限制措施影响——例如，当地业务被国有化。

根据国际财务报告会计准则 (IFRS^® Accounting Standards) 的持续评估规定，投资方应考虑外部环境变化是否影响其对被投资方的控制、共同控制或施加重大影响的能力，并应对每项投资进行相应的会计处理。不论是否会丧失控制、共同控制或重大影响，投资方都可能需要考虑其他影响——例如，是否发生减值、是否应列报为持有待售或终止经营等。

根据《国际财务报告准则第10号》，企业是否应继续将子公司纳入合并范围？

根据 《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》 (IFRS 10 Consolidated Financial Statements) ，如果同时满足以下三个要素，则表明投资方对子公司拥有控制权：

• 拥有对被投资方的权力；
• 承担或享有可变回报；以及
• 有能力运用其对该被投资方的权力来影响回报金额。

如果上述控制三要素中的一项或多项发生变化，投资方应重新评估其是否仍然控制被投资方。通常，判断对子公司丧失控制所需满足的条件比较高，因此不应立即假定要终止合并受地区冲突影响国家、地区或区域的子公司财务报表。例如，不能因为难以将资金从子公司汇回母公司或货币缺乏可兑换性，就将子公司排除在合并范围之外。  

在评估对被投资所拥有的权力时，投资方应当仅考虑与被投资方相关的实质性权利，即投资方有实际能力来行使的权利。同时，亦应考虑是否有任何法律法规或监管要求阻止持有人行使权利 (例如，禁止外国投资方行使权利) 。但是，如果限制仅是对投资方所作决策的具体执行加以约束，则表明投资方可能仍然拥有实质性权利并继续拥有对被投资方的权力。

在评估回报时，投资方应当评估是否因参与被投资方而承担或有权获得可变回报。回报的来源非常广泛，包括正面和负面的回报。例如，持有100% 的股份、持有应收贷款以及其他合同与非合同性质的参与，都可能产生负面回报。《国际财务报告准则第10号》并未规定要承担的最低回报水平以表明拥有控制权。[IFRS 10.15]

 

企业是否仍然拥有共同控制或重大影响？

与《国际财务报告准则第10号》下子公司的评估相类似，投资方应分别按照《国际财务报告准则第11号——合营安排》(IFRS 11 Joint Arrangements) 和 《国际会计准则第28 号——在联营企业和合营企业中的投资》(IAS 28 Investments in Associates and Joint Ventures) 来评估是否仍然拥有共同控制或重大影响。  

只有当相关活动的决策必须得到一致同意时，才存在共同控制。如果事实和情况发生变化，投资方应重新评估其是否仍然拥有共同控制权。当投资方失去参与决策被投资方财务和经营政策的权力时，即丧失对被投资方的重大影响，这与所有者持股比例是否发生变化无关。例如，当被投资方受到政府、法院、管理人或监管机构控制，可能发生这种情况。[IAS 28.9] 

当一项投资不再是联营企业或合营企业时，投资方应终止按照权益法来核算被投资方，而是转为按照 《国际财务报告准则第9号——金融工具》(IFRS 9 Financial Instruments) 的规定，将这项投资作为金融资产核算。在初始确认时，该金融资产的公允价值应为此投资不再属于联营企业或合营企业当日的公允价值。 [IAS 28.22] 

 

需要考虑的其他可能影响

投资方可能亦需评估该投资是否发生了减值。详见毕马威就地区冲突对非金融资产减值的影响所发布的专题文章。

不论是否丧失对被投资方的控制、共同控制或重大影响，投资方都可能需要评估：《国际财务报告准则第5号——持有待售的非流动资产和终止经营》(IFRS 5 Non-current Assets Held for Sale and Discontinued Operations) 是否适用于满足该准则条件的对被投资方的投资 (或部分投资) 。例如，投资方决定处置或放弃部分资产或业务的情况。

 

披露

投资方应当披露其在确定自身是否对每个受影响的被投资方拥有控制、共同控制或重大影响时所作出的重要判断和假设。国际财务报告会计准则要求投资方披露其获取或使用集团资产、清偿集团债务的能力所受重大限制 (如法律法规、合同和监管限制) 的性质和程度。[IFRS 12.7, 13]  

• 密切关注地区冲突局势并评估每个可能受影响的被投资方的具体事实和情况。
• 考虑是否应当重新评估对被投资方的会计核算。
  • 控制三要素 (即权力、可变回报和关联性) 中的一项或多项是否发生了变化？
  • 是否丧失了共同控制或重大影响？
  • 是否适当考虑了其他可能的影响 (例如，是否发生减值、是否应将被投资方列报为持有待售或终止经营) ？
• 考虑披露信息是否充分说明了所作出的关键判断。

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